Consorcio Cesbe Conempa S.A. c. Res. N° 7580000854 de fecha 15/04/09 y Res. N° 7580000879 de fecha 30/10/09 dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación, y Nota DGGC N° 133 de fecha 21/04/09 del Director General de Grandes Contribuyentes. (Ac. y Sent. N° 94)

Es ésta diferencia no acreditada por la Administración a mi representada, el tema a discutir en ésta instancia judicial y contra el cual mi parte se agravia, por las consideraciones que seguidamente pasaré a señalar: Nuestros Fundamentos. Que, en definitiva, los Actos Administrativos recurridos causaron un gravamen irreparable a mi representada, al acreditar la Administración Tributaria un monto mucho menor al que legalmente le corresponde, conforme disponen la Ley Tributaria y la Jurisprudencia de nuestros Tribunales. Que, la Administración nunca informó de los componentes de los créditos realizados en el expediente administrativo, con lo cual mi representada no tiene certeza, de cuanto del impuesto requerido fue devuelto por la misma. Que, en cuanto al reclamo de los intereses y multas, y las tasas que deben ser aplicadas para su cálculo, las mismas encuentran su fundamento en la Ley Tributaria y en la Jurisprudencia de nuestros Tribunales, entre otras las siguientes: 1. Ac. y Sent. N° 122/95 del T.C. 1ª sala, 2. Ac. y Sent. N° 130/02 del T.C. 1ª Sala, 3. Su confirmación por Ac. y Sent. N° 131/05 de la Excma. Corte Suprema de Justicia. Sala Penal, 4. El Ac. y Sent. N° 219/05 del principal Tribunal de la República sobre Recurso de aclaratoria contra el Ac. y Sent. N° 3/06 del T.C., 5. Ac. y Sent. N° 99/05 y su aclaratoria el Ac. y Sent. N° 3/06 del T.C. 1ª Sala, 6. La confirmación por la Excma. Corte Suprema de Justicia, Sala Penal por Ac. y Sent. N° 1100 de fecha 27/09/2006, 7. Ac. y Sent. N° 2 de fecha 14/02/2006 dictado por el T.C. 2ª sala, 8. Su confirmatoria por la Excma. Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, por el Ac. y Sent. N° 1099 de fecha 27/09/2006, 9. Ac. y Sent. N° 99 de fecha 31/12/2007 del Tribunal de Cuentas, Primera Sala, confirmada por el Ac. y Sent. N° 263 de fecha 17/12/2008 de la Corte Suprema de Justicia, y 10. Ac. y Sent. N° 2 del Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, de fecha 06/02/2009. Que, corresponde aplicar la tasa del 2,5 % (dos coma cinco por ciento) desde el 29/06/2006, fecha de presentación de las solicitudes de crédito fiscal tributario (Exp. N° 1320/06), hasta el día del pago final del capital y los accesorios legales, conforme indica el Dec. N° 6904/05, en sus párrs. 2 y 3 del art. 3: “Art. 3.- El recargo o interés moratorio a que también está sometida la referida infracción en los casos de presentación espontánea del contribuyente y no motivada por un fiscalización efectuada u ordenada por la Administración, será del uno punto cinco por ciento (1,5 %) mensual a calcularse día por día, lo cual es equivalente a una tasa diaria del cero punto cero cinco por ciento (0,05 %), sobre los impuestos adeudados y abonados en las declaraciones juradas correspondientes. La tasa establecida precedentemente no será aplicada para los casos de impuestos adeudados, detectados durante procedimientos de fiscalización, o cuando proceda la apremiación a través de la Abogacía del Tesoro Nacional del Ministerio de Hacienda al pago de deudas por impuestos multas y recargos, para cuyo efecto la tasa del recargo o interés moratorio al que se encuentra sometida será del dos punto cinco por ciento (2,5 %) mensual a calcularse día por día. lo cual equivale a una tasa diaria del cero punto cero ochocientos treinta y tres por ciento (0.0833 %)”. Que, el Ac. y Sent. N° 2 del Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, de fecha 6 de febrero de 2006, Juicio: “Consorcio Ingaer S.A.-DECYPAR S.A. c. Resolución ficta de la Subsecretaría de Estado de Tributación dependiente del Ministerio de Hacienda”, dispone igualmente la procedencia de la aplicación de los art. 171 de la Ley N° 125/91 y del art. 592 del CC, en cuanto al orden de prelación de los pagos, que solicitamos sean aplicados a nuestro reclamo. En ese sentido, los pagos parciales realizados por la Administración, deberán ser aplicados primero a los gastos, luego a los intereses y a la multa del 14 % (catorce por ciento), y por último al tributo adeudado.

Pruebas Documentales. 1. El presente escrito de interposición de demanda contenciosa administrativa. 2. El expediente administrativo, obrante en la Subsecretaría de Estado de Tributación, cuya agregación a autos solicito a V.V.E.E. requieran a la Administración Tributaria. 3. El Contrato firmado entre mi representada y el Ministerio de Obras Públicas y Comunicaciones, relativa a la obra “Recapado de la Ruta N° 6 Dr. Juan León Mallorquín” tramo Bella Vista Sur - Km. 149 + 750”, 4. Publicación de la Gaceta Oficial N° 234 (bis) de fecha 07/12/1998, de la Ley N° 1363 que aprueba el Convenio de Préstamo entre la República del Paraguay y el Fondo de Cooperación Económica de Ultramar (OECF), 5. Formularios N° 408 “Solicitud de Certificado de Crédito Tributario” presentados en el Expte. N° 1320 de fecha 29/06/2006, 6. Formularios N° 801 “Liquidación del Impuesto al Valor Agregado”, de los períodos fiscales 03/2004 a 11/2005, 7. Expte. N° 20073005091 de fecha 17/07/2007, urgimiento presentado a la SET. 8. Nota CGD/SET N° 3100 de fecha 22/08/2008 de requerimiento de documentación, 9. Nota NRDCFF/DGGC N° 158 de fecha 24/09/2008, de requerimiento de documentación, 10. Expte. N° 20083022270 de fecha 25/09/2008 de contestación al requerimiento de documentación y urgimiento, 11. Expte. N° 20083024532 de fecha 24/10/2008 urgimiento, 12. Nota DGGC N° 133 de fecha 21/04/2009 firmada por el Director General de Grandes Contribuyentes y Res. N° 7580000854 de fecha 15/04/2009 de la Subsecretaría de Estado de Tributación. 13. Expte. N° 20093008279 Recurso de Reconsideración planteado ante la Subsecretaría de Estado de Tributación, en fecha 28/04/2009, 14. Res. N° 7580000879 de fecha 30/10/2009 de la Subsecretaría de Estado de Tributación, 15. Expte. N° 20093027612 darnos por notificados de la Res. N° 7580000879 y otro”.

Posteriormente, en fecha 17 de diciembre de 2009 (fs. 138/144 de autos) amplía la demanda en los siguientes términos: “Que, vengo a promover la ampliación de la demanda contencioso-administrativa en los siguientes términos: Que, en ese orden, corresponde ampliar la demanda contra la Resolución Denegatoria Ficta del Expte. N° 20093008279 Recurso de Reconsideración por la devolución del IVA, presentado en fecha 28/04/2009, ante el excesivo plazo transcurrido y la falta de respuesta de la Administración Tributaria a los urgimientos presentados. Que, en fecha 27 de noviembre de 2009, la Administración Tributaria notificó a mi representada por Nota CGD/SET/N° 5324 de la misma fecha, el contenido del Informe N° D.C.F.F./C. N° 629/09 de fecha 16/11/09, del Departamento de Créditos y Franquicias Fiscales, y Providencia de la Dirección General de Grandes Contribuyentes, por el cual se informa al contribuyente, en respuesta a su requerimiento de fecha 30/10/2009, los cálculos de los intereses y recargos efectuados por la Administración, en los expedientes citados en la Demanda Contenciosa Administrativa instaurada en autos. Que, aun cuando en dicha nota no se aclara expresamente, surge de su lectura que la Administración contesta el Recurso de Reconsideración planteado por mi representada en el Expte. N° 20083015823, contra la Res. N° 7530000706 de fecha 1 de julio de 2008, y la Nota DGGC N° 438 de fecha 10/07/2008, relativos a la falta de pago de intereses y recargos por la devolución de los saldos de Anticipos del Impuesto a la Renta, de los períodos fiscales 06/2004, 07/2004, 11/2004, 12/2004, 01/2005, 02/2005, 05/2005, 06/2005, 07/2005 y 08/2005, por lo que entendemos que se han agotado las instancias administrativas, y contra el cual también se agravia mi representada. Que, en la misma nota, la Administración se refiere además al cálculo de los intereses por la devolución de dichos anticipos, aplicando dos criterios contrarios a la Ley vigente y a la jurisprudencia de nuestros Tribunales. Que, en efecto, por la devolución de los Anticipos del IRACIS, el cómputo del plazo para el cálculo de los intereses, parte de la fecha de presentación del requerimiento de devolución, cuando en realidad debía considerar las fechas desde las cuales la Administración percibió en forma indebida los Anticipos, como establece para éstos casos la jurisprudencia, entre las que podemos citar: 1. Ac. y Sent. N° 122/95 del T.C. 1ª Sala, 2. Ac. y Sent. N° 130/02 del T.C. 1ª Sala, 3. Su confirmación por Ac. y Sent. N° 131/05 de la Excma. Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, 4. El Ac. y Sent. N° 219/05 del principal Tribunal de la República sobre Recurso de Aclaratoria contra el Ac. y Sent. N° 3/06 del T.C., 5. Ac. y Sent. N° 99/05 y su aclaratoria el Ac. y Sent. N° 3/06 del T.C. 1ª Sala, 6. La confirmación por la Excma. Corte Suprema de Justicia, Sala Penal por Ac. y Sent. N° 1100 de fecha 27/09/2006, 7. Ac. y Sent. N° 2 de fecha 14/02/2006 dictado por el T.C. 2ª Sala y 8. Su confirmatoria por la Excma. Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, por el Ac. y Sent. N° 1099 de fecha 27/09/2006. Además, el Ac. y Sent. N° 65 del 9 de mayo de 2003, Ecomipa S.A., que en parte expresa: “... Son por lo tanto (los anticipos del IRACIS), pagos a cuenta de una obligación tributaria futura que recién se perfecciona como tal al momento en que termina el período fiscal del impuesto con respecto al cual los anticipos se imputan como pago a cuenta... son pagos provisorios que pueden llegar a convertirse en pagos sin causa total o parcialmente si, posteriormente cuando se concreta el hecho imponible, la obligación tributaria definitiva aparece como de menor cuantía o completamente inexistente. ...Lo que particulariza, pues, a la anticipación es que el pago se halla subordinado a la condición resolutoria de que el hecho imponible se verifique, íntegramente.

De allí que se trate de ingresos computables a cuenta de una futura deuda definitiva, de tal manera que si la obligación de tributar no naciera, resultaría un pago indebido. ...Que, ausente la utilidad gravada en el período que corresponde al ejercicio fiscal en que se depositaran los anticipos, no existe causa legal o legítima que autorice la retención por plazo indefinido, por parte del Estado”, al Ac. y Sent. N° 1100 del 27 de setiembre de 2006, Consorcio Ingaer-Decypar, que en parte expresa: “En lo que respecta a los recargos o intereses pecuniarios, habiéndose promulgado el Dec. N° 6904/05 que reglamenta la nueva tasa de interés a ser aplicada cuando se tenga que dar cumplimiento al art. 171 de la Ley 125/91, en lo relativo a intereses o recargos y que la misma asciende al (2,50 %) dos y medio por ciento mensual. Por lo tanto, desde el 01/03/06 hasta la fecha cancelación y cumplimiento de la presenta Sentencia debe liquidarse a la tasa del dos y medio por ciento mensual (2,50 %) y desde la fecha del reclamo pertinente hasta el 28/02/06 la tasa de (3,50 %) tres y medio por ciento mensual, conforme al Dec. N° 2062/04. La multa del (14 %) catorce por ciento estipulado en el art. 171 párrafo segundo de la Ley 125/91, juntamente con los intereses o recargos, deben ser calculados sobre el monto del capital solicitado en repetición de pago”, al Acuerdo y Sentencia del Tribunal de Cuentas N° 52 de fecha 5 de octubre de 2006 y al Acuerdo y Sentencia del Tribunal de Cuentas N° 76 de fecha 27 de diciembre de 2006, en los cuales se dispone el pago de intereses y multas, conforme al art. 171 de la Ley N° 125/91, a ser calculados desde el día en que la Subsecretaría de Estado de Tributación percibió los pagos indebidos. Que, en la jurisprudencia citada, se establece que la Administración debe calcular los intereses por devolución de Anticipos de IRACIS a la tasa del 3,5 % (tres coma cinco por ciento) mensual hasta el 28/02/2006, y del 2,5 % mensual desde el 01/03/2006 en adelante. En la Nota recurrida expresamente se indica que la tasa aplicada es la del 1,5 % mensual. Que, al hecho de consignar una fecha equivocada como inicio para el cálculo de los intereses, se suma el de la fecha final. Esta fecha no es el día del efectivo crédito en la cuenta del contribuyente, como imponen la Ley y la jurisprudencia, sino que es el día hasta el cual el Dpto. Interno correspondiente de la SET, calcula los intereses totales. En la práctica, el día del efectivo crédito, suele ser 20 o 30 días después de la fecha hasta la cual se calcularon los intereses, ya que antes de efectuar el crédito, el expediente debe recorrer varias dependencias internas de la Administración, hasta llegar al Dpto. de Trámites para el crédito final. Estos 20 o 30 días no son computados por la Administración. Que, con respecto a la multa, la Administración sencillamente no la tiene en cuenta. Que, aun cuando ambas Salas del Tribunal de Cuentas, reiteraron una y otra vez a la Administración Tributaria en diferentes fallos, cual es el procedimiento legal que debe respetar, la misma insiste en aplicar un criterio distinto, no ajustado a las normas, con el único fin de obtener una ventaja indebida. Por ello, creo innecesario ahondar en un mayor análisis, por lo que solicito la aplicación de la Ley y la jurisprudencia al presente caso, especialmente el Ac. y Sent. N° 2 de fecha 6 de febrero de 2009, ilustrativo por demás de los derechos que le asisten a mi representada. Que, las disposiciones vigentes son muy claras respecto a la imputación de pagos parciales: primero se imputan a intereses, luego al impuesto y por último a las multas, procedimiento que solicito sea expresamente dispuesto en la sentencia de autos, a efectos de no dar oportunidad a una “interpretación” forzada y mal intencionada por parte de la Administración Tributaria.

Que, solicito sean agregadas a autos las siguientes: Pruebas documentales. 1. Las ofrecidas en el escrito de deducción de la demanda contenciosa administrativa, 2. El presente escrito de ampliación de demanda contenciosa administrativa, 3. La Nota CGD/SET/N° 5324 del 27-Nov-2009, que contiene el Informe DCFF/C N° 629/09 del Departamento de Créditos y Franquicias Fiscales y Providencia de la Dirección General de Grandes Contribuyentes, 4. Los expedientes administrativos N° 20083015823 - 20073005541, obrante en la Subsecretaría de Estado de Tributación, que fueron resueltos en sede Administrativa con la Res. N° 7580000879, recurrida en el escrito de deducción de la demanda, cuya agregación a autos solicito a V.V.E.E. requieran a la Administración Tributaria, 5. Expte. N° 20093027762 de fecha 02/11/2009, urgimiento presentado a la SET, 6. Expte. N° 20083015823 Recurso de Reconsideración parcial contra la Res. N° 7580000706 de fecha 07/07/2008, 7. Nota NRDCFF/DGGC N° 118 de fecha 28/08/2007 de requerimiento de documentación, 8. Expte. N° 20073009617 de fecha 10/09/2007 de contestación al requerimiento de documentación, 9. Expte. N° 20083019582 de fecha 26/08/2008 urgimiento”.

Termina solicitando, que previo los trámites de rigor, el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, dicte Sentencia haciendo lugar a la presente demanda contencioso administrativa, con costas.

Que, en fecha 25 de junio de 2010 (fs. 181/195 de autos), se presenta ante éste Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, el representante del Ministerio de Hacienda. Abog. W. C., a contestar la demanda contencioso administrativa. Funda la contestación en los siguientes términos: “1) Negación categórica: Niego categóricamente los hechos y derechos en que pretende fundarse la parte actora en la demanda que se responde, que no fueren expresamente reconocidos en esta presentación. Lo que peticiono se tenga en cuenta para lo que hubiere lugar. 2) Hechos: En fecha 12 de noviembre de 2009, el contribuyente Consorcio Cesbe Conempa S.A. promueve esta demanda contencioso administrativa solicitando la devolución de créditos tributarios (impuestos), más los intereses “... calculados desde el 29/06/2006, fecha del requerimiento de devolución, hasta el día del pago final del capital y los accesorios legales, a la tasa del 2,5 % (dos coma cinco por ciento), conforme al Dec. N° 6904/05, y; y a la multa del 14 %, y que al momento de la liquidación final de devolución de impuestos y accesorios, la Administración deberá aplicar el art. 171 de la Ley N° 125/91 y el art. 592 del CC, considerando los créditos realizados por la misma a favor del Consorcio Cesbe Conempa SA., como pagos parciales, con expresa imposición de costas. Posteriormente, en fecha 17 de diciembre de 2009, procede ampliar los términos de la demanda, señalando que la Administración Tributaria notifico al accionante el detalle del cálculo de intereses y recargos efectuados por la Administración En este punto, protesta la aplicación de la tasa del 1,5 % (previsto en el Dec. del P.E. N° 6904/05 para reclamos administrativos), solicitando se aplique la tasa de 2,5 % (previsto en el mismo Decreto para reclamos judiciales). En ese sentido, dice la parte actora que “... la jurisprudencia citada, se establece que la Administración debe calcular los intereses por devolución de Anticipos de IRACIS a la tasa del 3,5 % (tres coma cinco por ciento) mensual hasta el 28/02/2006 y del 2,5 % mensual desde el 01/03/2006 en adelante. En la Nota recurrida expresamente se indica que la tasa aplicada es la de 1,5 % mensual. Que al hecho de consignar una fecha equivocada como inicio para el cálculo de los intereses, se suma el de la fecha final. Esta fecha no es el día del efectivo crédito en la cuenta del contribuyente, como imponen la Ley y la Jurisprudencia, sino que es el día hasta el cual el Departamento Interno correspondiente de la SET calcula los intereses totales. En la práctica, el día del efectivo crédito, suele ser 20 o 30 días después de la fecha hasta la cual se calcularon los intereses, ya que antes de efectuar el crédito, el expediente debe recorrer varias dependencias internas de la Administración, hasta llegar al Departamento de Trámite para el crédito final. Estos 20 o 30 días no son computados por la Administración Que con respecto a la multa, la Administración sencillamente no la tiene en cuenta... Que las disposiciones vigentes son muy claras respecto a la imputación de pagos parciales: primero se imputan a intereses, luego al impuesto y por ultimo a las multas, procedimiento que solicito sea expresamente dispuesto en la sentencia de autos... En este punto, cabe recapitular en las actuaciones administrativas. En ese es oportuno señalar cuanto sigue: La Subsecretaría de Estado de Tributación de nuestra representación ha dado curso favorable al pedido de devolución de crédito tributario solicitado por la parte actora. En su parte pertinente, el acto administrativo individualizado como CGD/SET N° 5324 del 27 de noviembre de 2009, señala que “... con relación al Expte. N° 20093027612, correspondiente al contribuyente Consorcio Cesbe-Conempa, con RUC N° 80026373-1, se informa cuanto sigue: El 30 de octubre de 2009 según nota presentada, el contribuyente se da por notificado de la devolución de los intereses moratorios acreditada en su cuenta según Res.

N° 30 de octubre de 2009 N° 7580000879, por valor de Gs. 70.395.446 sobre su crédito con documentos valorados concedido con mora por Gs. 477.257.263. A este respecto el contribuyente alega que el monto acreditado por intereses moratorios no cubren lo solicitado. En la misma Nota el contribuyente, al no estar de acuerdo con el valor acreditado por intereses moratorios, solicita se le entreguen fotocopias simples de los cálculos de los intereses y demás recargos correspondientes” que fueron acreditados según por Expte. N° 7580000854 (por valor de Gs. 624.055.006) y 7580000879 (por valor de Gs. 70.395.446). La Subsecretaría de Estado de Tributación acredita en cuenta del contribuyente según Res. N° 7580000854 de fecha 15/04/09 el importe solicitado más los intereses moratorios correspondientes por un valor de Gs. 624.055.006 en virtud de su solicitud de devolución de crédito con documentos valorados por los periodos fiscales marzo 2004 a noviembre de 2005 del 29 de junio de 2006. El 31 de marzo de 2009, el Departamento de Créditos y Franquicias Fiscales da curso al pedido del contribuyente realizando la liquidación a dicha fecha. Ante lo solicitado se aclara que los intereses fueron calculados de acuerdo a lo dictaminado el 2 de febrero de 2009 por la Dirección General de Planificación y Técnica Tributaria (Dictamen DPTT/CT/DTT N° 201/09 y al Dictamen N° 296/08 de la Abogacía del Tesoro) que dispone que en cuento a los intereses de la Ley 125/91 y posteriormente la Ley 2421/04 “De Reordenamiento Administrativo y de Adecuación Fiscal”, establecen claramente que solicitada la devolución del crédito tributario y la Administración no se expide sobre la misma en el plazo previsto procederé al pago de los intereses pertinentes, a este efecto es procedente aplicar el interés mensual, actualmente en 1,5 % conforme a expresa aplicación de la Ley 125/91, art. 88, con la redacción actualizada por el art. 6 de la Ley 2421/04. En cuanto a los plazos para el pago de los accesorios legales, conforme a la jurisprudencia pacifica del Tribunal de Cuentas, confirmada por la Corte Suprema de Justicia, en los casos anteriores a la Ley 2421/04, los intereses son devengados desde la fecha de la solicitud en sede administrativa hasta el pago total del capital. Para los casos posteriores a la vigencia de la Ley 2421/04, los intereses son devengados desde el día sesenta y uno (61) del pedido de devolución hasta el pago íntegro del capital. Posición confirmada igualmente por la Corte Suprema de Justicia, o desde la fecha en que el contribuyente haya adjuntado todas las documentaciones que respaldan lo solicitado. La liquidación se realizó conforme a lo dispuesto más arriba expuesto en el siguiente cuadro:

Base imponible Meses Días Int. diario Interés s/ b. i. Interés+base imponible

423.518.837 31 meses 930 días 0,05 196.936.259 423.518.837

17 días 17 días

17 días 947 días 0,05 3.599.910 200.536.169

Total 200.536.169 624.055.006

Cabe resaltar que el contribuyente reclama el pago de mora del 14 %, a ese respecto la Dirección de Planificación y Técnica Tributaria, en su Dictamen CT/DT N° 128 de fecha 17 de marzo de 2009, aclara “La mora en la devolución por parte de la Administración daré lugar a la percepción por parte del sujeto pasivo de los intereses moratorios a la misma tasa que aplica la Administración en los casos de mora, no así de la multa prevista en el segundo párrafo del art. 171 de la Ley 125/91. Todo esto de acuerdo a la reglamentación tributaria, art. 88 de la Ley 125/91, texto actualizado por el art. 6 de la Ley 2421/94 y reglamentado por el art. 24 de la Res. 7/07, así como por Dictamen N° 296 de la Abogacía del Tesoro el cual transcripto dice: la misma no corresponde, refiriéndose a la multa atendiendo a la norma en cuestión se refiere expresamente al interés moratorio y no a la sanción de carácter penal en la cual se configura la multa por mora (14 %)...” En relación a la devolución de intereses moratorios por Res. 7580000879 de Gs. 70.395.446, la misma fue calculada de acuerdo a lo expuesto, teniendo en cuenta la fecha en que el contribuyente adjunto todas las documentaciones respaldatorias de lo solicitado -10 de setiembre de 2007- hasta el pago íntegro del capital -1 de julio de 2008-, fecha en que fue acreditado en su cuenta. Este cálculo se observa en el presente cuadro:

Base imponible 477.257.263

Tasa Diaria de interés 0,05

Tasa total de interés 14,75

Total de días 295

Interés s/ base imponible 70.395.446

Ante el pedido del contribuyente de tener acceso a los cálculos realizados para la determinación de los intereses reclamados se sugiere remitir el presente expediente a la Coordinación de Gestión Documental de la Dirección de Apoyo para su notificación al mismo. El acto administrativo recurrido (Res. CGD/SET N° 5324 del 27 de noviembre de 2009), claramente detalla los conceptos y montos abonados, en tiempo y forma, al contribuyente recurrente. Y, conforme VV.EE., podrán observar, la misma se ajusta plenamente a derecho. A saber: 1) Interés del 1,5 % (uno punto cinco por ciento) por mora; En relación al caso, en primer lugar, corresponde señalar que el reclamo de interés formulado por la adversa, por el lapso señalado, es de carácter administrativo. Es decir, no existe ni existió durante ese tiempo de mora, ningún debate judicial. El Decreto del P.E. N° 6904 del 29 de diciembre de 2005 “Por el cual se consolida en un solo instrumento legal las disposiciones de la Ley N° 125/91, relacionadas con el otorgamiento de prórrogas y facilidades de pago y la aplicación de la sanción prevista para la infracción por mora y se establece un régimen transitorio de aplicación de la tasa de interés o recargo moratorio y contravención”, en su art. 3, dice: “Mora. La mora será sancionada con una multa prevista en el párrafo segundo del art. 171 de la Ley N° 125/91. Los porcentajes allí establecidos se aplicaran sobre el monto de cada pago que se realice a cuenta del impuesto adeudado y abonado fuera del plazo previsto para realizarlo. El periodo mensual previsto en dicho párrafo equivale a treinta (30) días corridos. El recargo o interés moratorio a que también está sometida la referida infracción en los casos de presentación espontánea del contribuyente y no motivada por una fiscalización efectuada u ordenada por la Administración, será del uno punto cinco por ciento (1,5 %) mensual a calcularse día por día, la cual es equivalente a una tasa diaria del cero punto cero cinco por ciento (0,05 %), sobre los impuestos adeudados y abonadas en las declaraciones juradas correspondientes. La tasa establecida precedente no será aplicada para los casos de impuestos adeudados, detectados durante procedimientos de fiscalización, o cuando proceda la apreciación a través de la Abogacía del Tesoro del Ministerio de Hacienda el pago de deudas por impuestos, multas y recargos, para cuyo efecto la tasa de recargo o interés a moratorio al que se encuentra sometida será del dos punto cinco por ciento (2,5 %) mensual a calcularse día por día, lo cual equivale a una tasa diaria del cero punto cero ochocientos treinta y tres por ciento (0,0833 %)...” (Se acompaña fotocopia del Decreto). Es decir, cuando el Ministerio de Hacienda obtiene el pago de los tributos por medio de reclamos administrativos (o pagos espontáneos del contribuyente), la tasa aplicable, en todos los casos, es del 1,5 % (uno punto cinco por ciento). Mientras que cuando el pago es realizado por intermedio de una acción judicial instaurada por la Abogacía del Tesoro, la tasa aplicable es del 2,5 % (dos punto cinco por ciento). Los fallos judiciales son unánimes: Las mora de la Administración provoca la obligación de abonar los mismos intereses que el Fisco percibe de los contribuyentes. Consagra el principio del “pari passu”. Alocución latina que literalmente significa “con igual paso”, entendido como “igualdad de condiciones”, “al mismo nivel”, o “moviéndose en forma conjunta”, y por extensión, “en forma equitativa”, “en forma imparcial y sin preferencias”.

La adversa solicita el pago de 2,5 % -repítase, previsto para el caso de intereses abonados durante un proceso judicial-, por lapsos que corresponden a pedidos administrativos, con lo cual pretende que se le acuerde un trato privilegiado, discriminado, respecto de lo que ordena el Decreto del P.E, N° 6904 del 29 de diciembre de 2005. 2) Multa por Mora 14 % (catorce por ciento). El análisis pormenorizado de los antecedentes presentados por la actora y la Administración Tributaria impone el convencimiento de que VV.EE. no está en presencia de un caso común o habitual de solicitud de repetición de impuestos (impuesto que como podrá advertir ya han sido devueltos en tiempo y forma). La adversa pretende que se le devuelvan -como un hipotético Crédito Tributario Endosable-, los intereses moratorio en aplicación del art. 1819 del CC, sin consideración del reglamento aplicable (Dec. 6904/205), en las tasas máximas establecidas para operaciones entre particulares. Siendo así, cabe consignar que VV.EE. están en presencia de un fenomenal negocio financiero. Una nueva puerta de enriquecimiento a costa de las arcas fiscales, que se perpetrara conforme el siguiente sencillo procedimiento: Una vez masificada la información de que con “autorización judicial” todos los que tienen excedente de tributos (IVA, Renta, Consumo, Aduana, etc.) deben ser devueltos en forma de Crédito Tributario Endosable, con más intereses a las tasas máximas del Banco Central del Paraguay, y más hasta 40 % (que es el límite de la usura), pasa a ser excelente negocio, por acordar pingues ganancias, el pagar demás al fisco. Absurdo, pero cierto, posibilidad cierta que acuerda la mala utilización de la solución judicial acordada en el precedente citado por la adversa. Esto se agrava considerando que el sistema tributario nacional se rige por la auto-declaración impositiva, o sea, es el propio contribuyente el que liquida e ingresa sus propios impuestos, inclusive por ventanilla de Bancos Privados; pagos en exceso que solo podrían advertirse por medio de fiscalización impositivas -que no llegan ni al 1 % de los contribuyentes registrados en el R.U.C. Como se dice: Hecha la Ley (o mejor la jurisprudencia que se desea aplicar como Ley), hecha la trampa. De ahí que las nobles normas jurídicas que acuerdan el derecho de repetición deben ejecutarse con estrictos miramiento a la sana critica, de suerte tal que no se violen los preceptos legales, no se perjudiquen al Fisco y los Contribuyentes y, por sobre todo, como en el caso que nos ocupa, no se habilite “procedimientos especiales” para que abusando de autorizaciones judiciales -tal vez dictada en procura de justicia-, se declare nuevamente al estado como el pato de la boda. 3) de la finalidad del tributo. Aspecto social, del carácter sancionatorio de los intereses aplicados a los contribuyentes y de los intereses aceptables en devoluciones de impuestos: Se sostiene, desde tiempos inmemorables, la doble finalidad del tributo: Por un lado, los ingresos sirven para financiar los gastos por servicios públicos Por el otro, coadyuva a la determinación de la Política Económica (redistribución equitativa de la riqueza). Ambos componentes de la finalidad del tributo destacan aspectos de la naturaleza y finalidad social del aporte tributario, que se materializa se materializa, entre otros, en la prestación de los servicios públicos (seguridad, educación, salud, justicia, etc.) Estos servicios financiados con los ingresos de tributos benefician a todos los habitantes de la República (incluido el demandante); servicios que son inherentes a la finalidad social del Estado resumido en el deber de asegurar su prestación eficiente a todos los habitantes del territorio nacional, con el objeto de proveer bienestar general y el mejoramiento de la calidad de vida de la población.

En ese sentido, la Constitución Nacional señala que la República del Paraguay se constituye en Estado Social de Derecho, aclarando también en el art. 109 la Función Económica y Social de la Propiedad Privada. Siendo así, las circunstancias del Estado y de los particulares son diferentes, si se tiene en cuenta la responsabilidad básica que aquel asume: los privados, en sus relaciones jurídica -dentro de su libertad de empresa- tienen plena libertad para escoger los sitios y las condiciones que puedan hacer su actividad más rentable y productiva, o sea, generar lucro. El Estado, como se ha dicho, tiene como función principal asegurar la prestación eficiente de los servicios públicos a todos sus habitantes. De allí su función social; función de la que la adversa se beneficia. Y que mejor ejemplo de la presente demanda tramitada ante VV.EE. Esta finalidad social otorga cabal justificación a la diferencia en el trato que corresponde otorgar a una empresa privada respecto del Fisco en materia de imposición de intereses por mora. Es decir, no se debe asimilar al Estado con cualquier particular al cual se impone condena de repetición. Más aun pretendiendo la violación del principio del “pari passu”. Reiteramos: Todos los impuestos oblados por los contribuyentes, forman parte integrante del patrimonio que será utilizado para la financiación de los servicios públicos y el cumplimiento de la finalidad del Estado. Ergo, no constituyen una suerte de “caja de ahorro”, “depósito bancario a plazo fijo” o “pago ilícito o doloso”, y mucho menos puede pretender asignársele “cargo de mora” aplicable únicamente entre particulares. En otras palabras, el reclamo por repetición de tributos no debe tratarse como si fuera demanda entre particulares. Por el contrario, se encuentran forzosamente enmarcados dentro de postulados constitucionales de superior categoría que los restringen. Se ejercen dentro de los límites del bien común bajo los supuestos y objetivos prioritarios del Estado Social de Derecho y de la función social y el principio del “pari passu”. Además, la Ley 125/91 establece penas de carácter Disuasivo o de Sanción. O sea, determina lo que la Administración debe percibir de parte del contribuyente por no haber cumplido con su obligación en tiempo y forma. No equivale a una mera compensación del capital utilizado, o un mero interés punitorio. Por ejemplo: Las entidades financieras tienen el interés compensatorio y el interés punitorio, el cual se aplica por el atraso del cliente, pero no pueden cobrar por el mismo plazo por los dos conceptos. Por ejemplo, si la tasa compensatoria es del 2 %, la misma se cobra por el plazo normal, si el cliente se atrasa o cae en mora por dicho periodo se le cobra el citado 2 % más un adicional que no puede sobrepasar el 50 %, es decir que puede cobrar hasta 3 % por el periodo del atraso. No se puede cobrar por el citado periodo la suma de ambas tasas, es decir 5 %. Por otra parte la tasa cobrada no puede sobrepasar la tasa máxima fijada por el BCP más un 40 %, porque constituiría una tasa usuraria. El único dispensado de esta limitación, es el Estado. Cabe destacar que las tasas promedio proporcionadas por el BCP cubren la inversión promedio que hubiera podido realizar el contribuyente. Este cálculo incluye lo que se podrían denominarse tasas ocultas como los cobros de la Administración, carpeta, gastos administrativos, estudios, etc., por parte de las entidades financieras. Jamás el contribuyente hubiera encontrado una inversión a la tasa global que (con ayuda de VV.EE.) pretender cobrar a la Administración en carácter de “... resarcimiento de los frutos e intereses de los cuales se vio privado...” (art. 1819 CC), o el art. 475 del CC que dispone: “... los intereses se deben por el hecho de la mora...”.

Por ello es que si existiera algún saldo a favor de la adversa pendiente de devolución -hipótesis negada por esta representación- y se accediera al pedido de repetición, -a más de violar las prescripciones del Decreto Reglamentario de mora aplicable a todos los contribuyentes-, la contraparte estaría percibiendo un monto que equivaldría a una tasa usuraria, y, a todas luces no razonable, con las posibilidades de inversión, y, todo esto, sin considerar el riesgo de recuperación de su capital en las operaciones normales. Ello es evidente y de ahí el peligro de la masificación de demandas del tipo que nos ocupa. Por tanto, la solicitud de intereses por supuesta mora en base al art. 1819 del CC no es aplicable al Estado. 4) Disposiciones Legales aplicables a la Materia: La Ley 125/91, modificada y actualizada mediante la Ley N° 2421/04 “De Reordenamiento Administrativo y de Adecuación Fiscal”, en cuanto a los intereses señala: “Art. 88 -Crédito Fiscal del Exportador y Asimilables- La Administración Tributaria devolverá el crédito fiscal correspondiente a los bienes o servicios que están afectados directa o indirectamente a las operaciones que realicen. Este crédito será imputado en primer término contra el débito fiscal, para el caso que el exportador también realice operaciones gravadas en el mercado interno y consignadas en la declaración jurada y de existir excedente el mismo será destinado al pago de otros tributos fiscales vencidos o a vencer dentro del ejercicio fiscal a petición de parte y las retenciones, conforme lo establezca la reglamentación... El saldo será devuelto en un plazo que no podrá exceder los sesenta días corridos a partir de la presentación de la solicitud condicionado a que la misma esté acompañada de los comprobantes que justifiquen dicho crédito la declaración jurada y la certificación de auditor independiente... la mora en la devolución por parte de la administración dará lugar a la percepción de intereses moratorios a la misma tasa que aplica la administración tributaria en los casos de mora, excluidos los primeros sesenta días corridos y pagaderos juntamente con la devolución del crédito fiscal. Transcurrido el plazo de sesenta días de mora, el contribuyente podrá denunciar el hecho al Ministerio de Hacienda, debiendo disponerse, dentro de los diez días de presentada la misma, la instrucción del sumario administrativo a los funcionarios administrativos actuantes para la investigación y determinación de sus responsabilidades, si las hubiere. La denuncia infundada será sancionada con una multa equivalente a diez salarios mínimos mensuales vigentes para actividades diversas no especificadas en la República, pagadera dentro de los cinco días de haberse dictado la Resolución correspondiente...” “Art. 171 Mora -La mora se configura por la no extinción de la deuda por tributos en el momento y lugar que corresponda, operándose por el solo vencimiento del término establecido... Será sancionada con una multa a calcularse sobre el importe del tributo no pagado en término, que será del 4 % (cuatro por ciento si el atraso no supera un mes; del 6 % (seis por ciento si el atraso no supera dos meses; del 8 % (ocho por ciento si el atraso no supera tres meses; del 10 % (diez por ciento si el atraso no supera cinco meses y del 14 % catorce por ciento si el atraso es de cinco o más meses. Todos los plazos se computarán a partir del día siguiente al del vencimiento de la obligación tributaria incumplida... Será sancionada, además, con un recargo o interés mensual a calcularse día por día, que será fijado por el Poder Ejecutivo, el cual no podrá superar el interés corriente de plaza para el descuento bancario de los documentos comerciales vigente al momento de su fijación, incrementado hasta en un 50 % (cincuenta por ciento) el que se liquidará hasta la extinción de la obligación... Cuatrimestralmente el Poder Ejecutivo fijará la tasa de recargos o intereses aplicable para los siguientes cuatro meses calendario.

Mientras no fije nueva tasa continuará vigente la tasa de recargos fijada en último término”. Además del Dec. 6904/2005, reglamentando el pago de intereses por parte de la Administración Tributaria, la SET emitió la Resolución SET N° 7/07, la misma en su art. 24 establece, “La mora en la devolución por parte de la Administración daré lugar a la percepción por parte del sujeto pasivo de los intereses moratorios a la misma tasa que aplica la Administración en los cases de mora, no así de la multa prevista en el segundo párrafo del art. 171 de la Ley N° 125/91, conforme lo estipula expresamente el séptimo párrafo del art. 88 de la Ley N° 125/91, con la redacción dada por el art. 6 de la Ley N° 2421/04... En cualquiera de los casos, dicho interés moratorio no podrá ser objeto de compensación o de transferencia sin que exista expreso reconocimiento por parte de la Administración”. 5) Jurisprudencia de nuestros Tribunales: El criterio constante sostenido por el Tribunal de Cuentas y confirmada por la Corte Suprema de Justicia se resume en la siguiente posición, “... la Justicia ha sostenido invariablemente durante la vigencia de la Ley 125/91, que en virtud del principio de igualdad del tributo y de la responsabilidad del Estado por los actos propios, que la Administración Tributaria se halla obligada al pago de multas e intereses por mora, de conformidad a lo previsto en el art. 171 de la Ley 125/91...”. En fecha 27 de setiembre de 2006, mediante Ac. y Sent. N° 1099, en el caso, “Consorcio Ingaer S.A.- DECYPAR S.A. c. Exptes. N° D-956 de fecha 10 de mayo de 2005 y SET N° 1834 de fecha 26 de agosto de 2005 de la Subsecretaría de Estado de Tributación”, la Sala Penal de la Corta Suprema de Justicia en cuanto a los intereses, señaló: “... En lo que respecta al agravio manifestado, tanto por la Actora como por la Demandada, referente a la aplicación de intereses punitorios, vale el siguiente análisis: la Mora en la que ha incurrido la Administración Tributaria por no haber contestado en tiempo y forma el petitorio del contribuyente en los plazos establecidos por la Ley 125/91, estipulan en su art. 171 la aplicación de dos sanciones. El interés pecuniario o resarcitorio es una indemnización debida como compensación o reparación por el uso de un Capital ajeno, cuyo derecho de crédito se ve lesionado por no satisfacerse el compromiso o pago en el plazo establecido; tanto en cuanto la multa o interés moratorio tiene por finalidad penalizar al infractor por haber infringido la Ley o los Acuerdos convenidos. La Ley 2421/04 de Reordenamiento Administrativo y de Adecuación Fiscal, estipula asimismo en su art. 88 ap. 7: “Que la Mora en la devolución por parte de la Administración, daré lugar a la percepción de intereses moratorios a la misma tasa que aplica la Administración Tributaria en les casos de Mora”, Razón por la cual entendemos que debe ser aplicada una multa de (14 %) catorce por ciento debido al tiempo transcurrido sobre lo solicitado en Repetición de Pago y que no fue objetado por la demanda en el referido al monto, sino en su derecho... Con relación a los intereses pecuniarios o recargos, entendemos que debe ser aplicada la tasa de (3,5 %) tres y medio por ciento mensual, conforme al Dec. N° 2062/04 hasta el 28/02/06 el porcentaje del (2,5 %) dos y medio por ciento mensual desde el 01/03/06 conforme a la vigencia del nuevo Dec. N° 6904/05 que reglamenta el tema en la materia ambas liquidaciones sobre el importe solicitado en Repetición de Pago, desde la fecha del reclamo correspondiente (10/05/05) hasta el día del pago final del capital y los accesorios legales...”. Mediante Ac. y Sent. N° 76 de fecha 27 de diciembre de 2006, dictado por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala y confirmado por la Excma. Corte Suprema de Justicia mediante Ac. y Sent.

N° 526 de fecha 25 de junio de 2007, en el juicio caratulado, “Banco Sudameris Paraguay SAECA c. SG/SET 964 de fecha 25 de mayo de 2005 dictado por la Subsecretaría de Estado de Tributación dependiente del Ministerio de Hacienda”, en cuanto a los accesorios legales, los citados fallos señalaron, “... La Mora se configura por la no extinción de la deuda por tributos en el momento y lugar que corresponda, operándose por el solo vencimiento del término establecido”. Sigue expresando que: “... será sancionada con una Multa, a calcularse sobre el importe del tributo no pagado en término que será del (4 %) cuatro por ciento, si el atrase no supera (1) un mes y del (14 %) catorce por ciento si el atraso es de (5) cinco o más meses. Todos los plazos se computaran a partir del día siguiente del vencimiento de la obligación tributaria incumplida”. A renglón seguido expresa: “... Será sancionada, además con un Recargo o Interés mensual a calcularse día por día, que será fijado por el Poder Ejecutivo, el cual no podrá superar el interés corriente de plaza, para el descuento bancario de los documentos comerciales vigentes al momento de su fijación incrementado hasta en un (50 %) cincuenta por ciento el que se liquidará hasta la extinción de la obligación”. 5.1.) Jurisprudencia relacionada que derivo en el pago de intereses contemplados en el art. 171: Empresa Hotelera Panamericana S.R.L., contra Res. C.T. N° 12/2002, de fecha 8 de octubre de 2002, dictada por el Consejo de Tributación del Ministerio de Hacienda”. En el presente juicio, la empresa demandante solicita el pago por compensación de su débito Fiscal con igual cantidad de Crédito Fiscal acumulado. En sus considerandos, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala señalo, “La demandada alego en su defensa que en virtud del art. 2 de la Res. 178/02 que expresa: “Los anticipos realizados a cuenta que sean superiores al impuesto liquidados constituirán un crédito que no dará lugar a su devolución por el presente régimen de certificados, sino que serán conmutados a cuenta de futuras obligaciones que se generen por el propio tributo”... Corresponde señalar que el reglamento es un acto administrativo de carácter general y como tal subordinado a la constitución y a la Ley no pudiendo exhorbitar a la norma de mayor jerarquía,... 4.- En tal sentido y conforme a la Prelación de las leyes de Hans Kelsen, Si se admite la estructura escalonada del orden jurídico, o pirámide de KELSEN, es obvio que la norma de grado más alto regula el acto por el cual es creada la norma de orden inferior, porque el ámbito jurídico no se compone de una pluralidad inconexa de ellas, sino que la validez de cada norma está referida a otra de mayor jerarquía... 5.- En el mismo sentido me permito citar estas breves consideraciones vertidas por el gran jurista Bidart Campos extraída de su obra: El Derecho de la Constitución y su fuerza normativa, por German J. Bidart Campos, Editorial Ediar -1995. P. 195, que expresa: “La constitución como orden jurídico de base se establece para ser cumplida. Y cumplida en lo que prohíbe, en lo que manda hacer, en lo que permite y habilita. Todo ello de modo comprendido y abarcativo de sus principios, sus declaraciones, sus valores”. “Esto, y postular con vocabulario actual que la constitución tiene en sí misma y en su totalidad un valor normativo propio, directo e inmediato, es una misma cosa”, (misma obra)...

“Por otra parte, la clásica versión de la supremacía de la constitución, que empieza postulando que el ordenamiento jurídico -y sus fuentes- viene encabezado por ella, no se detiene en tal enunciado porque, después de situar a la constitución en el rango prelatorio que le asigna la cúspide de la pirámide jurídica y de subordinarle todos los planos que les son inferiores, significa que ese “estar en el vértice” apareja necesariamente estar dotada de fuerza normativa para operar sin intermediación alguna, y obligación (para todos los operadores gubernamentales y para los particulares en sus relaciones “inter privatos”) de aplicarla, cumplirla, conferirle eficacia, no violarla -ni por acción ni por omisión-. (Misma obra). En el mismo sentido, prosigue fundamentando del Tribunal de Cuentas su resolución expresando, “6.- Si bien es cierto el art. 23 de la Ley 125/91 in fine establece que: “cuando el monto anticipado supere al impuesto liquidado se procederá a la compensación o devolución en la forma y condiciones que establezca la administración” y el art. 163 en su segundo párrafo expresa que: “para que proceda la compensación es preciso que tanto la deuda como el crédito sean firmes, líquidos y exigibles. La administración podrá otorgar certificado de crédito fiscal a los sujetos pasivos beneficiados con este instituto para el pago del mismo u otros tributos adeudados”... 7.- El art. 15 del CPC obliga a los jueces a dictar sentencia fundando sus resoluciones definitivas e interlocutorias, en la constitución y en las leyes, conforme a la jerarquía de las normas vigentes y al principio de congruencia bajo pena de nulidad... 8.- Ante la claridad de la norma la misma deben ser cumplidas tal como fue legislada y apartarse de lo dispuesto constituye un acto arbitrario incompatible con la razón y el ideal de justicia. Por estos fundamentos y por los vertidos por el miembro preopinante corresponde hacer lugar a la demanda y revocar los actos administrativos impugnados. Es mi voto”. “Empresa Constructora Minera Paraguaya S.A., contra Dictamen N° 552, de fecha 11 de junio de 2002; la Nota S.G./D.GGC. N° 396/02, de fecha 20 de agosto de 2002; la Res. N° 361, de fecha 18 de setiembre de 2002, de la Subsecretaría de Estado de Tributación; y la Res. C.T. N° 16/02, de fecha 14 de noviembre de 2002, del Consejo de Tributación, dependientes del Ministerio de Hacienda”. El objeto de esta demanda se centra en el pedido de devolución de los anticipos del Impuesto a la Renta proveniente de las retenciones efectuadas por el Estado, a causa de la imposibilidad de su utilización por pérdidas del contribuyente sufridas por 5 ejercicios consecutivos. En sus consideraciones, el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, entre otras cosas señaló, “... Que, resumiendo tenemos: .... Que, la Res. 178/02 resulta inaplicable al caso administrativo planteado, en razón de la prohibición Constitucional prevista en el art. 14 de la Ley mayor de la República, que habla de la irretroactividad de las normas, y si resulta operante lo dispuesto en el art. 1 de la Res. 1105/95... Que, resuelta así la cuestión, también queda demostrado que la Res. 178/02, siguiendo su causa motivadora, fue editada exclusivamente para regular devolución de créditos tributarios emergentes de la aplicación del I.V.A. con motivo de la fabricación de productos exportables, siguiendo el considerando de dicha disposición reglamentaria... Que, del análisis de los arts. 23, 160, 163, 217 y ss, de la Ley 125/92, se infiere que la propia Ley Nacional autoriza la devolución de sumas de dinero ingresadas, indebidamente, sin justa causa legal, mediante certificados de créditos tributarios, endosables o no, o por la vía de la repetición e incluso mediante compensación...”.

Solo a modo ilustrativo, mencionamos a continuación las causas en las cuales se ha confirmado la obligación de devolución de impuestos pagados indebidamente al Estado con la utilización del principio “pari passu”; -SD N° 3 de fecha 13 de febrero de 2006 dictada por el Tribunal de Cuentas en los autos caratulados; “Consorcio Ingaer S.A. -DECYPAR S.A. c. Res. N° SG/SSET/635 de fecha 28/jul/04; y la Res. N° SG/SSET/1087 de fecha 25/oct/04, dic. por la Subsecretaría de Estado de Tributación. Confirmada por la Corte Suprema de Justicia mediante Ac. y Sent. N° 131/05 y 219/05. SD N° 83 de fecha 29 de mayo de 2005 dictada por el Tribunal de Cuentas en los autos caratulados: “IRIS S.A.I.C., Consejo de Tributación, sobre Expte. N° 8424, del 31 de diciembre de 1999. Confirmada por la Corte Suprema de Justicia. Ac. y Sent. N° 1362/05. SD N° 57 y 62 de abril de 2000, dictada por el Tribunal de Cuentas en los autos caratulados: Paraguay Refrescos S.A. c. Res. N° 1/98 dictado por el Consejo de Tributación. Confirmada por la Corte Suprema de Justicia mediante Ac. y Sent. N° 203/05. SD N° 150 de 2003 dictada por el Tribunal de Cuentas en los autos caratulados: Banco Sudameris Paraguay SAECA c. Res. Ficta del Consejo de Tributación SD N° 135 de 1999, dictada por el Tribunal de Cuentas en los autos caratulados: Banco de Asunción c. Consejo de Tributación. Confirmada por la Corte Suprema de Justicia mediante Ac. y Sent. N° 203/05. SD N° 78 de fecha 23 de agosto de 2006 dictada por el Tribunal de Cuentas en los autos caratulados: “La Consolidada S.A. de Seguros c. Resolución instrumentada en la Nota DGGC N° 45 del 25 de enero de 2006 dict. por la Dirección Gral. de Grandes Contribuyentes del Ministerio de Hacienda. SD N° 98 de fecha 28 de octubre de 2006 dictada por el Tribunal de Cuentas en los autos caratulados: “British American Tobacco Productora de Cigarrillos S.A. c. Res. 18/04 de fecha 15/09/04 del Consejo de Tributación”. 6) Créditos generados por devolución de IVA y selectivo al consumo del exportador. Así como el pago por cobro indebido o en exceso de tributos: 6.1) Tratándose de reclamos posteriores a la vigencia de la Ley 2421/04, conforme a la jurisprudencia pacifica de nuestros tribunales, sumado al capital reclamado, se deberá adicionar la multa da hasta al 14 % y el interés mensual, ambos contemplados en el art. 171 de la Ley 125/91, repetimos: este criterio exclusivamente es aplicable respecto de los pedidos de devolución incoados hasta antes de la vigencia de la Ley 2421/04, que modificó los términos de la Ley 125/91. 6.2) En cuanto al interés mensual, para su aplicación se deberé tener en cuenta los periodos de vigencia de los Decretos respectivos. En tal sentido, una devolución solicitada con mucha anterioridad podría encontrarse afectada por el 3,5 % (Dec. 13.947/92), 2,5 % o el actual 1,5 % de interés mensual. Dichas tasas deberán ser aplicadas al capital reclamado teniendo en cuanta el periodo de vigencia de las mismas y si el período del pedido afecta lapsos que comprendan reclamos administrativos o judiciales. En este caso es solamente administrativo. Por lo que debe aplicarse la tasa del 1,5 % mensual. Asimismo, tratándose de devolución en concepto de repetición de pago indebido o en exceso, previo al pago de los intereses contemplados en el art. 171, se deberá aplicar lo dispuesto en al art. 223 de la Ley 125/91. 6.2) Tratándose de reclamos posteriores a la vigencia de la Ley 2421/04, específicamente al art. 88, corresponde cuanto sigue: 1. Solicitada una devolución de crédito tributario y la Administración no se expida sobra la misma dentro del plazo de 60 (sesenta) días corridos a partir de la solicitud en cuestión, corresponderá a partir del día 61 (sesenta y uno), excluyendo los sesenta días anteriores, aplicar el interés mensual, actualmente en 1,5 %, conforme a expresa aplicación de la Ley 125/91, art. 88 con la redacción actualizada por al art. 6 de la Ley 2421/04.

En cuanto a la multa la multa contemplada en al art. 171 de la Ley 125/91 (hasta al 14 %), conforma a lo dispuesto en al art. 88 de la Ley 125/91, actualizada por la Ley 2421/04 y reglamentada por el art. 24 de la Resolución SSET N° 7/07, la misma no corresponde atendiendo que la norma en cuestión se refiere expresamente al interés moratorio y no a las sanción de carácter penal en la cual se configura la multa por mora (14 %). 2. Se deberá aplicar el mismo criterio mencionado en el punto anterior para los casos de devolución de impuestos por repetición de pago indebido o en exceso que se hayan producido con posterioridad a la vigencia de la Ley 2421/04, atendiendo que la Resolución SET N° 7/07, reglamenta el pago de intereses a ser aplicado a esta procedimiento, integrando las normas tributarias y aplicando en tal sentido las disposiciones contempladas en el art. 88 de la Ley 125/91, con la redacción dada por el art. 8 de la Ley 2421/04 (pie de imprenta: 1 art. 223.- Contenido y alcance de la resolución. Si se acogiere la reclamación, se dispondrá de oficio la repetición de los intereses o recargos y multas. Asimismo se dispondrá de oficio la repetición de los pagos efectuados durante el procedimiento, que tengan el mismo origen y sean de igual naturaleza que los que motivaron la acción de repetición). 7) Plazo del cómputo para el pago de los intereses: Conforme a la jurisprudencia pacifica del Tribunal de Cuentas, confirmada por la Corte Suprema de Justicia, los intereses son devengados desde la solicitud en sede administrativa hasta el pago total del capital más los accesorios legales. No obstante, la legislación aplicada en esos casos fue modificada por la Ley 2421/04. En ese sentido, tratándose de devolución del crédito los intereses son devengados desde el día sesenta y uno (61) del pedido de devolución hasta el pago íntegro del capital más los accesorios reclamados. El mismo criterio es aplicado para los casos de devolución por pago indebido o en exceso, de conformidad a la Resolución SET N° 7/07”.

Termina solicitando, que previo los trámites de rigor, el Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, dicte Sentencia rechazando la presente demanda contencioso administrativa, con costas.

“En primer lugar, es oportuno puntualizar que las partes coinciden en los tributos y montos que deben ser repetidos a la parte actora, tanto para el Impuesto a la Renta como para el Impuesto al Valor Agregado. Igualmente, la Administración reconoció, para el Impuesto al Valor Agregado, no así para el Impuesto a la Renta, que le corresponde abonar a la actora los intereses correspondientes al tiempo en que la misma incurrió en mora, hasta hacer efectiva dicha devolución.

Que de todo lo expuesto, y para ordenar el análisis de las cuestiones sometidas a estudio del Tribunal, vemos que las mismas se refieren a 3 (tres) puntos específicos: 1) si corresponde o no el pago de intereses por la devolución del saldo del Impuesto a la Renta, de los períodos fiscales 06/2004, 07/2004, 11/2004, 12/2004, 01/2005, 02/2005, 05/2005, 06/2005, 07/2005 y 08/2005; 2) el plazo y a la tasa a tener en cuenta para computar los intereses que debe abonar la Administración Tributaria al Contribuyente, tanto por la devolución de los Anticipos del Impuesto a la Renta, como por el Impuesto al Valor Agregado de los períodos fiscales 03/2004 a 10/2005, y 3) si corresponde o no el pago de la Multa establecida en el art. 171 de la Ley N° 125/91.

Con respecto a los puntos 1) y 2), referentes a los intereses que la Administración debe abonar por haber incurrido en mora en la devolución de tributos, es importante aclarar que éste tema ya ha sido objeto de estudio en expedientes anteriores, y en ese sentido podemos afirmar que, para la aplicación del art. 171 de la Ley N° 125/91, el Tribunal de Cuentas, tanto de Primera como de Segunda Sala, ha tenido el criterio uniforme de aplicación de acuerdo a lo establecido en las normas tributarias y en los Decretos Reglamentarios dictados por el Poder Ejecutivo N° 6204/04 y 6904/05, razón por la cual entendemos que dicho criterio debe ser aplicado igualmente al presente caso. En ese sentido, la Administración, para calcular los intereses por devolución de los Anticipos del Impuesto a la Renta, deberá partir de la fecha en que percibió del contribuyente los citados Anticipos, es decir, desde los ejercicios fiscales 2004 y 2005, hasta el 28/02/06 a la tasa de (3,50 %) tres y medio por ciento mensual, y desde el 01/03/06 hasta la fecha de la efectiva devolución, a la tasa del (2,50 %) dos y medio por ciento mensual. Para el cálculo de los intereses sobre el Impuesto al Valor Agregado, es necesario tener en cuenta las normas vigentes durante los períodos fiscales en los cuales se generaron los créditos fiscales. En ese sentido, consta en autos (fs. 70/88) que los mismos se generaron en los períodos fiscales marzo/2004 a octubre/2005 (no hasta diciembre/2005, como indica la actora en su escrito de Demanda). En dichos períodos fiscales se encontraban vigentes las disposiciones originales de la Ley N° 125/91, en razón que, si bien ya fue promulgada la Ley N° 2421/04, que modifica a la Ley N° 2421/04, el art. 6 (sexto) de dicha Ley, que introdujo la modificación al art. 88 de la Ley N° 125/91, respecto a la devolución del IVA a los exportadores y asimilables, fue puesto en vigencia a partir del 1 de enero de 2006 , conforme dispone el art. 2, num. 2, inc. a) del Dec. N° 6382 de fecha 16 de setiembre de 2005, coincidente con el art. 38 de la citada Ley N° 2421/04. En consecuencia, el período de sesenta días corridos establecidos en el citado artículo de la Ley N° 2421/04 a favor de la Administración Tributaria, para resolver las devoluciones del IVA a exportadores y asimilables sin producirse la mora, no es aplicable al caso planteado en autos, por expresa imposición de la Constitución Nacional, art. 14, Irretroactividad de las Leyes. Por lo tanto, el plazo para el cálculo de los intereses se inicia el día 29 de junio de 2006, fecha de presentación del requerimiento de devolución, y finalizará el día del efectivo crédito del monto total que le corresponda percibir al accionante. Junto con los intereses de ambos tributos, deberá ser acreditada la multa del 14 % (catorce por ciento) sobre el monto de los tributos devueltos, como indica el art. 171 de la Ley N° 125/91. En cuanto al orden en que deben ser imputados los pagos al contribuyente, es aplicable el art. 592 del CC, Libro II, Título II, Capítulo IV, Sección II, Parágrafo VII, que expresa: “El pago por cuenta de capital e intereses y gastos, se imputará en primer término a los gastos, luego a los intereses y por último al capital”. Considerando las claras y expresas aseveraciones emergentes de estas normas jurídicas, estimamos de estricta justicia que las sumas de dinero ya acreditadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación a favor de la demandante, por importe de Gs. 477.257.363 de fecha 01/07/2008 (fs. 127 y 128) en concepto de devoción de los Anticipos del Impuesto a la Renta, y de Gs. 624.055.006 de fecha 15/04/2009 (fs. 101 y 102), y Gs. 70.395.446 de fecha 30/10/2009 (fs. 107) en concepto de devolución del Impuesto al Valor Agregado, sean imputadas, al formularse la liquidación final de accesorios legales, según el estricto orden establecido en el artículo del Código Civil citado anteriormente.

Finalmente, en lo relativo al planteamiento del representante de la Abogacía del Tesoro, de que el caso planteado en autos sería “un fenomenal negocio financiero. Una nueva puerta de enriquecimiento a costa de las arcas fiscales,... pasa a ser excelente negocio, por acordar pingues ganancias, el pagar demás al fisco”, tal argumentación no fue demostrada en autos, al contrario, las pruebas agregadas por las partes demuestran que los pagos realizados al fisco por la actora, fueron hechos en cumplimiento de las regulaciones fiscales vigentes en los períodos fiscales analizados, regulaciones impuestas por la propia Administración Tributaria. Por lo tanto, éste Tribunal, por expresa imposición de las normas vigentes, tiene la obligación de ajustar sus fallos a las leyes, y en ese sentido, es de estricta justicia que la Administración Tributaria compense a la actora, mediante el pago de los intereses y recargos, el tiempo durante el cual la misma retuvo en su poder el capital de la misma, aun cuando de oficio podría haber dispuesto su devolución, pero no lo hizo.

En consecuencia, y por los fundamentos precedentemente expresados, sostengo el criterio de que la presente demanda contencioso administrativa instaurada en éstos autos por el Consorcio Cesbe Conempa S.A., contra la Subsecretaría de Estado de Tributación del Ministerio de Hacienda, debe prosperar haciéndose lugar a la misma, por así corresponder en derecho. Las costas deben imponerse a la parte vencida, de conformidad con el art. 192 del CPC. Es mi voto.

Los Dres. Verón Duarte y Ojeda manifestaron: Adherirse al voto del Miembro preopinante por sus mismos fundamentos.

Por el mérito que ofrece el Acuerdo y Sentencia y sus fundamentos, el Tribunal de Cuentas, segunda sala. Resuelve: Hacer lugar, a la presente demanda contencioso administrativo instaurada por Consorcio Cesbe Conempa S.A. contra Res. N° 7580000854 de fecha 15/04/09 y Res. N° 7580000879 de fecha 30/10/09 dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación, y Nota DGGC N° 133 de fecha 21/04/09 del Director General de Grandes Contribuyentes, y en consecuencia: Revocar, los actos administrativos impugnados, individualizados como Res. N° 7580000854 de fecha 15/04/09 y Res. N° 7580000879 de fecha 30/10/09 dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación, y Nota DGGC N° 133 de fecha 21/04/09 del Director General de Grandes Contribuyentes, de conformidad a lo expuesto en el exordio de la presente resolución. Imponer, las costas a la parte perdidosa. Anotar, notificar, registrar y remitir copia a la Excma. Corte Suprema de Justicia.- Arsenio Coronel Benítez.- Amado Verón Duarte.- Gregorio Ramón Rolando Ojeda.- Sec.: Diego Mayor Gamell.-