Vera Invernizzi, Edilberto c. Res. N° 1356 de fecha 16 de octubre de 2006, dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación. (Ac. y Sent. N° 34)

Los Dres. Benítez Riera y Blanco manifestaron: Adherirse al voto que antecede por los mismos fundamentos.

2ª cuestión: La Dra. Pucheta de Correa dijo: El accionante cuestiono en autos, la Res. N° 1356 de fecha 16 de octubre de 2006, confirmada posteriormente por la Res. N° 83 del 20 de febrero de 2007, por la cual el Vice Ministro de Tributación, admitió el Informe Denuncia presentado por los funcionarios Auditores de la Dirección General de Fiscalización contra la firma Edilberto Vera Invernizzi y en consecuencia determinó la obligación fiscal de la citada firma en concepto de multa, correspondiente al Impuesto al Valor Agregado cumplido por los periodos fiscales Enero de 1999 a Diciembre 2003. El contribuyente solicita la revocabilidad del citado acto administrativo, alegando que los auditores no realizaron una Fiscalización de sus declaraciones juradas sino una Verificación y que la suma reclamada es exorbitante y contraria a lo dispuesto en el art. 44 y 181 de la CN. Añade que ha cometido una infracción formal por lo que solicitó en el sumario administrativo que se le aplique el art. 176 de la Ley 125/91 (Contravención) por el atraso mayor a 18 meses, sin embargo la misma concluyó que se ha cometido Defraudación y fui penado con una multa de Gs. 144.301.843. Por lo brevemente expuesto solicita que se haga lugar a la demanda revocando la Res. N° 1356/2006 dictada por el Vice Ministro de Tributación del Ministerio de Hacienda.

Los miembros del Tribunal de Cuentas, por mayoría de votos hicieron lugar a lo solicitado en base a las razones que se pasan a exponer. Sustentan que el pedido a la firma contribuyente de documentación para la verificación fiscal, dispuesta por Nota SSET /N° 58/2004 representa el despliegue de las facultades fiscalizadoras y el ejercicio de la función inspectora de la Administración Tributaria, función específica y privativa, como son las demás atribuciones de la Administración, tales como: la determinación, la interpretación, la recaudación o imposición de sanciones. Por lo que, pretender atribuir función y finalidad administrativa diferente a las diversas locuciones empleadas por la ley para referirse a la función inspectora, seria someter a inseguridad jurídica al administrado, pues conforme a su conveniencia la Administración podría decir que en ciertos casos, como en estos autos, verificación es igual a fiscalización y en otros dar a la verificación una función diferente a la fiscalización. Sostienen que el ordenamiento jurídico no está diseñado para el desapoderamiento de documentos, comprobantes, libro y registros que se encuentre en poder del contribuyente, porque es la Administración la que debe trasladarse hasta el domicilio fiscal de acuerdo a lo dispuesto en el art. 151 de la Ley N° 125/91, por lo que se requiere el consentimiento del contribuyente. Sólo en casos que no le sea exhibido o presentado en razón de su facultades fiscalizadora puede solicitar su incautación por vía jurisdiccional, conforme lo dispone el art. 189, num. 3) de la Ley 125/91 y 192 num. 4). Añaden que la Nota SSET N° 58/2014, ha omitido una requisito esencial, la designación de los funcionarios designados para llevar a cabo la función inspectora, constituyendo esta omisión un vicio grave de procedimiento que debe respetar la administración, que de conformidad al art. 196 de la Ley 125/91, hace desaparecer la presunción de legitimidad de los actos administrativos. No obstante, en lo que respecta a las declaraciones juradas rectificativas realizadas por el contribuyente, no las considera voluntarias, porque éste venía realizando presentaciones sistemáticas de sus declaraciones consignando en las mismas “Sin Movimiento” y con posterioridad a la recepción de la Nota SSET N° 58/2014, procedió a rectificar en los meses que tuvo movimiento operacional, ingresando la cuantía de los intereses adeudados más las multas e intereses. Sustenta que la presunción de la existencia de la voluntad de producir declaraciones engañosas o incurrir en ocultaciones maliciosas se revela por la grave contradicción entre los comprobantes y declaraciones juradas presentadas, ya que no resulta admisible que en todos los meses en que se produjeron las rectificaciones se haya equivocado, ignorando que tenía movimiento operacional, por lo que se cree que no se trata de un simple error sino de la voluntaria intención de declarar tributos en menos mediante la ocultación de operaciones en los periodos en cuestión.

La parte demandada apeló la decisión adoptada por el a quo y expresó sus agravios en los términos del escrito que glosa fs. 337/43 de autos. Sostiene que el fallo recurrido se fundamenta en apreciaciones equivocas, así, en lo que respecta a la falta de designación de los funcionarios que llevaron a cabo la inspección inspectora, fundamento utilizado para declarar la, ilegalidad de los actos administrativos atacados, consideran que se trata de una acto anulable y que el mismo debió ser impugnado por la parte afectada en el momento oportuno, por lo que los Magistrados no pueden suplir su error o inactividad violando así el principio dispositivo del proceso. Por lo demás, el acto ya cumplió su fin pues el contribuyente se presentó a la administración admitiendo que había una discrepancia entre la declaración jurada presenta por el mismo y lo que debía haber constado en las mismas. En cuanto a la verificación y fiscalización, en materia tributaria ambas representan facultades fiscalizadoras y por ende inspectoras, por lo que no existen diferencias relevantes en cuanto al proceso. Resaltan que si bien no está expresamente contemplada en la ley la facultad de exigir a los contribuyentes que acerquen voluntariamente en sede administrativa sus documentaciones, comprobantes, libros y registros, atendiendo que es la Administración la que debe trasladarse al domicilio fiscal, en el caso particular, como fue el propio administrado quien acercó todos los documentos necesarios para realizar la determinación tributaria, dicho análisis carece de sentido. En lo que respecta a la conducta del contribuyente, sostienen que es clara su imputabilidad al presentar en forma sistemática declaraciones juradas donde manifestaba que no hubo movimientos y recién después que se le comunicó de una intervención fiscal se presentó a reconocer que hubo una discrepancia alegando error material. Por último, solicita que las costas sean impuestas por su orden, en el caso que la resolución dictada por el inferior sea correcta.

Al entrar a estudiar la cuestión suscitada, observo que el Tribunal para hacer lugar a la demanda, se basó en vicios graves de procedimiento de parte de la Administración, lo que desvanece la presunción de legitimidad de los actos administrativos impugnados. Una de estas irregularidades, es la inexistencia de un instrumento por el cual sean designados los agentes fiscalizadores intervinientes. Si bien lo aseverado es cierto, se debe resaltar que dicha omisión no conlleva la nulidad del procedimiento, porque se trata de un acto anulable, y como tal, su nulidad debió ser solicitada por el administrado durante el sumario administrativo, al no hacerlo en la etapa oportuna ha consentido el acto. Por lo demás, en el caso estudiado, observamos que el acto cumplió su fin, pues el contribuyente se presentó de forma voluntaria a reconocer que obró incorrectamente y durante el desarrollo de todo el proceso administrativo tuvo participación en el mismo y la oportunidad de ejercer su derecho a la defensa, por lo que no se cumplen los requisitos indispensables para declarar la nulidad de oficio: indefensión del deudor y daño efectivo. En este sentido, el CPC en su art. 111 preceptúa: “Procedencia de la nulidad. Ningún acto del proceso será declarado nulo si la nulidad no está conminada en la ley. Podrá no obstante pronunciarse su nulidad, si el acto carece de un requisito formal o material indispensable. Si el acto alcanzado su fin, aunque fuere irregular no procederá su anulación. Art. 112. Pronunciamiento de la nulidad. La nulidad sólo será declarada a instancia de la parte perjudicada por el acto viciado, si no contribuyó a este, salvo los casos en que la ley establezca la nulidad de oficio”. De hacer lugar a la demanda basado en dichos argumentos, estaríamos violando el principio de congruencia, que establece que debe haber una correspondencia entro lo peticionado por las partes y lo resuelto en la sentencia, dado que ni el actor ni la demandada hicieron referencia alguna acerca de dicha nulidad, y tampoco existe méritos para declararla de oficio.

En cuanto a la función inspectora de la Autoridad Tributaria, si bien la facultad de exigir a los contribuyentes que acerquen voluntariamente los documentos, libros y registros a la sede administrativa no está en la ley, sino a la inversa, es la Administración la que debe trasladarse al domicilio fiscal, en el caso particular es irrelevante esa circunstancia, porque fue el propio administrado quien acercó las documentaciones requeridas que se encontraban en su poder, a fin de que la Administración pueda realizar una correcta determinación tributaria, de acuerdo a lo estipulado en el art. 212 de la Ley 125/91, que dispone: “Procedimiento de determinación tributaria. La determinación de oficio de la obligación tributaria, sobre base cierta, sobre base presunta o mixta, en los casos previstos en los literales b) a f) del art. 210 estará sometido al siguiente procedimiento administrativo. 1) Comprobada la existencia de deudas tributarias o reunidas los antecedentes que permitan presumir la existencia, se redactará un informe pormenorizado y debidamente fundado por funcionario competente en el cual se consignara individualización del presunto deudor, los tributos adeudados y las normas infringidas”.

Por último, al referirnos a la conducta del contribuyente, debemos precisar que sobre este punto no hay discusión, puesto que los propios miembros del Tribunal coincidieron en que no se trató de un simple error, sino la voluntaria intención de declarar tributos en menos mediante la ocultación maliciosa de operaciones que constituyen requisito básico de defraudación. En efecto, el actor presentó Declaraciones Juradas sistemáticas en donde manifestaba que no registraba movimientos, y recién cuando la SET le comunicó el inicio de una verificación fiscal en virtud del art. 186 y 189 de la Ley Tributaria, ordenado por Nota SSET N° 58/04, el Sr. Edilberto Vera Invernizi se presentó voluntariamente y reconoció que existió una discrepancia, argumentando que por error material había consignado en las Declaraciones Juradas no tener movimiento, cuando realizaba operaciones millonarias imposibles de pasar desapercibidas, al momento de realizar la contabilidad. De lo expuesto, no hay duda, que el contribuyente ha incurrido en la infracción prevista en el art. 172 del citado texto legal, que expresa: “Defraudación. Incurrirán en defraudación fiscal, los contribuyentes responsables y terceros ajenos a la relación jurídica tributaria que con la intención de obtener un beneficio indebido para sí o para un tercero, realizaren cualquier acto, aserción, omisión, simulación, ocultación o maniobra en perjuicio del Fisco”; en consonancia el art. 174 que establece: “... presunciones de defraudaciones: Se presumirá que se ha cometido defraudación, salvo prueba en contrario, en los siguientes casos: 10) Declarara, admitir o hacer valer ante la Administración formas manifiestas inapropiadas a la realidad de los hechos gravados...”. En cuanto a la sanción aplicada, una multa equivalente a igual valor que el monto defraudado, se ajusta a derecho pues los Formularios 800 de Rectificación IVA, no fueron presentados en forma espontánea conforme lo prescribe el art. 206 de la Ley Tributaria, pero como el contribuyente en cuestión no poseía antecedentes de faltas o infracciones y ha reparado el daño fiscal al abonar voluntariamente el tributo defraudado, corresponde la aplicación de la multa mínima establecida en el art. 175 num. 8 del mismo cuerpo legal, que reglamenta: “La defraudación será penada con una multa entre una (1) y tres (3) veces el monto del tributo defraudado o pretendidos defraudar. La graduación de la sanción deberá hacerse por resolución considerando las siguientes circunstancias... 8) La presentación espontanea del infractor con regularización de la deuda tributaria. No se reputa espontanea a la presentaron motivada por una inspección efectuada u ordenada por la Administración”.

En estas condiciones, no cabe otra alternativa que hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, contra del Ac. y Sent. N° 141 del 20 de junio de 2012, dictado por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala en cuanto a las costas, al no existir méritos para exonerar a la vencida, debe ser aplicada a la parte actora, de acuerdo a lo prescripto en el art. 203 inc. b) del CPC.

Los Dres. Benítez Riera y Blanco manifestaron: Adherirse al voto que antecede por los mismos fundamentos.

Por los méritos del acuerdo que anteceden, la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal. Resuelve: Desestimar el recurso de nulidad. Revocar el Ac. y Sent. N° 141 del 20 de junio de 2012, dictado por el Tribunal de Cuentas. Primera Sala, y consecuentemente confirmar la Res. N° 1356 de fecha 16 de octubre de 2006, por los fundamentos expuestos en el exordio. Costas a la perdidosa. Anótese, notifíquese y regístrese.- Alicia Pucheta de Correa.- Luis María Benítez Riera.- Sindulfo Blanco.- Sec.: Norma Domínguez V.-