MG S.R.L. c. Res. Nº 1123 del 11/08/2006, dict. por la Sub-Secretaría de Estado de Tributación del Ministerio de Hacienda. (Ac. y Sent. Nº 214)

Asunción, mayo 19 de 2010.

1ª) ¿Es nula la sentencia apelada?

2ª) En caso contrario ¿se halla ella ajustada a derecho?

1ª cuestión: La Dra. Pucheta de Correa dijo: Que el recurrente no ha fundado específica y concretamente el Recurso de nulidad planteado, por lo que se lo debe tener por abdicado del mismo. Por otro lado, no se observa en la resolución recurrida vicios o defectos que ameriten la declaración de oficio de su nulidad en los términos autorizados por los arts. 113 y 404 del CPC. Corresponde en consecuencia tener por desistido el presente recurso.

Los Dres Blanco y Bajac Albertini manifestaron: Adherirse al voto que antecede por los mismos fundamentos.

2ª cuestión: La Dra. Pucheta de Correa dijo: Que el Tribunal de Cuentas 2ª Sala, por Ac. y Sent. Nº 133 de fecha 26 de septiembre de 2008, resolvió: “Resuelve... ... 1.- Hacer lugar, a la presente demanda contencioso administrativa instaurada en estos autos por la firma M.G. S.R.L., contra la Res. Nº 1123 del 11 de agosto de 2006, confirmatoria de la Res. Nº 799 del 12 de septiembre de 2005, dictadas por el Viceministerio de Tributación del Ministerio de Hacienda, y en consecuencia. 2.- Revocar los citados actos administrativos debiendo el Ministerio de Hacienda, por donde corresponda practicar la determinación tributaria del Impuesto a la Renta del Contribuyente M.G. de los ejercicios fiscales 1997, 1998 y 1999, de acuerdo u en conformidad a los fundamentos expresados en el exordio de la presente resolución. 3.- Imponer las costas, a la parte perdidosa.

Que el Abog. Fiscal del Ministerio de Hacienda H. W. M. SA., bajo patrocinio del Abogado del Tesoro R. F. S. G., se agravió en contra de la precitada Sentencia, señalando que la obligación tributaria contenida en la Res. Nº 799/05 y confirmada por la Res. Nº 1123/06, ha sido determinada aplicando el sistema (...), para lo cual se tuvo en cuenta el índice de rentabilidad normalmente calculado para el ramo de venta de combustibles 7,5 % según datos proveídos por terceros -Shell Paraguay y APESA-. Agrego que sobre dicha base presunta se aplicó la tasa correspondiente al Impuesto a la Renta (30 %). Aclaró que la administración tributaria tuvo que recurrir a la base presunta porque la firma M.G. S.R.L. no proporcionó los elementos necesarios y confiables para trabajar sobre la base cierta, como se menciona en el Informe Denuncia del 13/09/00; en el Informe de la Coordinación de Pericia Contable del 19/07/05, y en el Considerando de las Res. Nºs. 799/05 y 1123/06. Acotó que no existe arbitrariedad por la no consideración de los costos y gastos del 6,5 % (según datos proveídos por terceros -Shell Paraguay y APESA-, ya que como aclaró la Dirección de Planificación y Técnica Tributaria, en su Informe Nº 312 del 07/05/02: “... cuando se habla de Renta Presunta no corresponde realizar deducciones en concepto de costos y gastos, caso contrario no se puede utilizar el término Renta Presunta sino se tendría que hablar de Renta Bruta...”. Resaltó que los costos y gastos deben ser reales (no presuntos) y estar efectivamente demostrados por M.G. S.R.L., si es que se quiere que afecten la determinación tributaria, porque en caso contrario, se debe hablar de Renta Presunta sin considerar los costos y gastos. Siguió diciendo el apelante que la Administración ha respetado el principio de legalidad y no ha actuado con arbitrariedad, es decir, que el desvió del principio de legalidad alegado por el Tribunal de Cuentas no ha existido. Manifestó que la Administración Tributaria tiene la facultad de exigir de M.G. La exhibición de sus libros y documentos y el hecho de que M.G. no los haya presentado a los fiscalizadores constituye una presunción de que comete defraudación por su conducta de resistencia u oposición dicha exhibición. Sostuvo que la calificación que el Tribunal de Cuentas realizó (omisión de pago) no se ajusta a derecho y que debe la infracción ser calificada como defraudación, como lo estableció la Administración Tributaria. Concluyó peticionando la revocación del Ac. y Sent. Nº 133/08, por no ajustarse a derecho, y la confirmación de las Res. Nºs. 799/05 y 1123/06 de la Administración Tributaria.

Que adentrándome al estudio del fondo de la cuestión planteada, visualizo que el Tribunal de Cuentas 2ª Sala, para hacer lugar a la demanda instaurada por la firma M.G. S.R.L. se basó principalmente en que durante el Sumario Administrativo realizado en la Administración Tributaria se ordenó una nueva verificación en base al Informe presentado por la auditoría inicial (fs. 78/79), concluyendo los funcionarios actuantes que de acuerdo a la realidad fáctica de la actividad la Renta Presunta del 30 % no corresponde, dado que en la actividad de Estación de Servicios, la Renta Presunta es del 7,5 % y los costos fijos equivalen al 6,5 %. Los miembros del Tribunal de Cuentas compartieron este procedimiento y resultado, habida cuenta que obran en autos elementos de convicción (constancias de la empresa Shell Paraguay y APESA) donde de manera expresa se establecen los márgenes de ingresos brutos generados por la venta de combustibles en los años 1997/99, y rendimientos de una Estación de Servicio tipo (fs. 119/122), no siendo estas evidencias cuestionadas, impugnadas ni mucho menos desvirtuadas por la Administración, echando por tierra la determinación tributaria surgida del Informe Denuncia de fecha diciembre de 2000. Asimismo consideraron como válido por ajustarse a derecho del Informe Técnico de fecha 13 de septiembre de 2001, en el que se establecieron los resultados económicos de los ejercicios fiscales correspondientes a los años 1997/99, en base a la determinación del Impuesto a la Renta de la actividad desarrollada por el actor, de acuerdo al porcentaje de una Rentabilidad Bruta del 7,5 % y un costo fijo del 6,5 % sobre dicha rentabilidad, resultando en consecuencia la determinación tributaria del Impuesto a la Renta calculado del modo citado en diferencias con lo declarado por el actor en los balances para el ejercicio 1997 Gs. 431.498, ejercicio 1998 Gs. 1.944.516 y 1999 Gs. 1.730.354, cifras sobre las cuales deben aplicarse la multa por “Omisión de pago del 50 % de acuerdo al art. 177 de la Ley 125/91 y los recargos y accesorios legales correspondientes desde que quede firme la presente resolución. Además quedó claro para el Tribunal que los auditores de este segundo informe aplicaron el sistema mixto determinación, dado que consta en el mismo que fueron considerados no solo los índices de rentabilidad normalmente calculados para el ramo de venta de combustibles, sino también los resultados declarados en los balances por el contribuyente en base a las ventas y sus costos y gastos contabilizados en los registros contables, que a la fecha de dicha verificación se encontraban al día. Con relación al Informe Nº 312 de la Dirección de Planificación y Técnica Tributaria, asumida por las conclusiones del P.T.C.W. 166/2005, por las conclusiones del Sumario y la Resolución impugnada, sostiene que la Rentabilidad del 7,5 % es la Renta Presunta, por cuanto no corresponde la deducción del 6,5 % de costos fijos de la misma, resultando en la suma de Gs. 119.864.852, como determinación o liquidación final de los ejercicios 1997/99, consideraron esta determinación como arbitraria al no tener en cuenta los costos y gastos fijos del 6,5 % que se encuentran cargados dentro de dicho porcentaje de rentabilidad.

Que de acuerdo al marco que describiera precedentemente, el punto de discrepancia entre la firma accionante y la Administración Tributaria radica en sí corresponde o no al momento de determinar el Impuesto a la Renta, deducir del porcentaje de Rentabilidad Bruta del 7,5 % que tienen las empresas que se dedican al ramo de Estaciones de Servicio, los costos y gastos fijos del 6,5 % que inciden sobre ese porcentaje de Rentabilidad. La Administración Tributaria mediante las Resoluciones impugnadas resolvió que ese porcentaje de costos y gastos fijos no es deducible, an... para ello que cuando se habla de renta presunta no se deben considerar los costos y gastos, mientras que el ad quem determinó lo contrario, en base a los fundamentos señalados en el parágrafo anterior.

Que consistiendo la determinación tributaria sobre base presunta en los hechos y circunstancias que la Administración toma con relación o conexión con el hecho generador de la obligación que permitan inducir o presumir la existencia y cuantía de esa obligación, me pregunto si la Administración Tributaria durante el proceso que culminó con el monto establecido en las Resoluciones cuestionadas, tuvo o no acceso a los libros en donde se encontraban los asientos contables del contribuyente, para establecer esa forma de determinación. Al respecto, debo señalar que consta en el Acta Inicial de fiscalización (fs. 62) que los Fiscalizadores tuvieron acceso a gran parte de los libros de contabilidad de la Empresa M.G. S.R.L. Igualmente en el Acta de Finalización (fs. 63), dejaron constancias los Fiscalizadores que si bien no tuvieron toda la documentación requerida, no obstante han tenido informaciones que hacen relación a los hechos imponibles del archivo de la Sub-Secretaría de Tributación. Es decir que los funcionarios de Administración Tributaria no solo se basaron en hechos que guardaban conexión o relación con la obligación tributaria al momento de elaborar su informe, sino que ha sido demostrado que han tenido acceso a los asientos contables de la administración a través de diversas vías. Consecuentemente no se puede hablar de renta presunta cuando se han utilizado diversos canales para acceder a la información, los cuales le han permitido elaborar el primer informe. Este mismo sistema mixto de determinación, en parte sobre base cierta y en parte sobre base presunta es el que han utilizado los auditores nombrados en el sumario administrativo, los cuales han elaborado el Informe Técnico de fecha 13 de septiembre de 2001 (fs. 78/79), informe éste en el cual estipularon los resultados económicos de los ejercicios fiscales correspondientes a los años 1997/99, y llegaron a la conclusión que la determinación tributaria del Impuesto a la Renta para este sector comercial debía ser de la 7,5 % de la Rentabilidad Bruta y un costo fijo del 6,5 % sobre esa rentabilidad. Esta forma de determinación adoptada por los fiscalizadores no solo está avalada por los documentos remitidos por las Empresas Shell Paraguay y APESA, los cuales no han sido cuestionados por la Administración Tributaria, sino por los resultados declarados en los balances del contribuyente y sus registros contables que al momento de la inspección se encontraban en orden y al día.

Que en lo que respecta a la insistencia de la Administración Tributaria por encuadrar la conducta de la firma demandante como defraudación y no como omisión de pago, como lo decretara el Tribunal Inferior, basándose para ello en la supuesta reticencia de la misma en proporcionar todos los documentos a los fiscalizadores, resulta pertinente puntualizar que la conducta desplegada por M.G. S.R.L. durante el proceso de fiscalización de ningún modo se encuadra dentro de los supuestos previstos por los arts. 172, 173 y 174 de la Ley Nº 125/91, dado que si bien no proporcionaron a criterio de los funcionarios que dieron inicio a la fiscalización toda la documentación que le fuera solicitada, no consta en los antecedentes obrantes en esta causa, que estos hayan requerido i impelido la entrega de esa documentación faltante a la compañía fiscalizada, ni que ésta se haya negado sistemáticamente a proporcionarlos. En conclusión, si los Fiscalizadores designados por la Administración Tributaria, hubieran querido hacer bien su trabajo y llegar a la verdad real, debieron primero agotar los medios legales que tenían a su alcance para acceder a esa documentación, y no escudarse en ese pretexto para establecer una Renta Presunta del 30 % sobre las ventas totales, que no tiene sustento legal y que fuera desvirtuada por una Auditoría realizada en el sumario por otros funcionarios de esa dependencia. Por ello, concuerdo en que la tipificación de la conducta de la administrada como omisión de pago, y los recargos y accesorios legales derivados de esa calificación, no son más que un reflejo de lo que ha acontecido realmente en este litigio.

El Dr. Blanco manifestó: Adherirse al voto lúcido de la apreciada colega, Ministra Alicia Beatriz Pucheta de Correa, y agregó: La omisión de pago como hecho punible tributario, debe ser merced a conducta dolosa, extremo no acreditado en autos. Además para prescindir de la D.T. sobre base cierta, necesario resulta un acto de descalificación de los libros y/o papeles de contabilidad lo que tampoco existió.

El Dr. Bajac Albertini manifestó: Adherirse a los votos que anteceden por sus mismos fundamentos.

Por los méritos del acuerdo que anteceden, la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal. Resuelve: Desestimar el recurso de nulidad. Confirmar el Ac. y Sent. Nº 133 del 26 de septiembre de 2008 dictado por el Tribunal de Cuentas Segunda Sala. Costas a la parte perdidosa. Anotar y notificar.- Alicia Pucheta de Correa.- Sindulfo Blanco.- Miguel Oscar Bajac Albertini.- Sec.: Karina Penoni de Bellassai.-