López Alfonso, José Luis c. Res. N° 727 de fecha 17/08/2005; y la N° 689 de fecha 31/03/2006, dic. por Subsecretaría de Estado de Tributación. (Ac. y Sent. N° 173)

Los Dres. Blanco y Núñez manifestaron: Adherirse al voto que antecede por los mismos fundamentos.

2ª cuestión: La Dra. Pucheta de Correa dijo: El Tribunal de Cuentas 1ª Sala, por Ac. y Sent. N° 147 de fecha 28 de septiembre de 2009, resolvió... No hacer lugar a la presente demanda contencioso administrativa promovida por el Sr. José Luis López Alfonso contra la Res. N° 717 de fecha 17 de agosto de 2005 y la Res. N° 689 de fecha 31 de marzo de 2006, dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación y en consecuencia; Confirmar las resoluciones impugnadas. Conforme a los recaudos arrimados al presente juicio, concluyeron en forma categórica que la Administración Tributaria ha cumplido cabalmente su obligación, encuadrando su actuación a las disposiciones contenidas en la Ley 109/91 (modificado por Ley 125/93), las cuales lo obligan a controlar el cumplimiento de las obligaciones tributarias que afectan a los contribuyentes en concordancia con el art. 189 de la Ley N° 125 (modificado por Ley N° 170/93). Por lo que los actos administrativos atacados son válidos y regulares al estar sustentado en disposiciones legales.

Los representantes de la parte actora se agraviaron en contra de la precitada Sentencia, en los términos de escrito agregado a fs. 195/203. Como primer punto sostienen que recién con la Ley N° 2421 se encuentra la figura de la reverificacion a la cual fue sometida su representada, pues en la Ley N° 125, esta no se encontraba como tal. Igualmente los recurrentes dijeron que ha caducado el procedimiento de reverificacion ordenado por el Vice Ministerio de Tributación, fundado en lo que expresa la Res. N° 648/2000 en art. 1. Subrayaron que el transcurso del tiempo entre la comunicación F.E. N° 041 del 3 de mayo de 2004 (fs. 35 AA) al informe final contenido en el Acta Final de fecha 5 de noviembre de 2004, sobrepaso en demasía los 90 días; cumpliéndose 182 días hábiles, no produciéndose tampoco comunicación de ampliación del plazo de verificación o cualquier otra situación que interrumpa el plazo mencionado, sino recién al tiempo de la presentación del Acta Final y junto con ella misma (fs. 36 AA). Es decir que al tiempo de ser resuelta la ampliación del plazo para la reverificacion, el proceso había caducado, siendo la comunicación extemporánea, manifestando en esa oportunidad el Sr. José López su oposición a la recepción de la citada nota en razón de que en esa misma fecha ya se estaba suscribiendo el Acta de culminación de los trabajos de fiscalización. Subrayaron que la Administración se ha abrogado facultades de interpretación que no le corresponde, y no ha fundado su gestión ni tan siquiera en su propia reglamentación, y menos aún en la misma Ley que regula sus labores, siendo esta irrazonablemente consentido por el Tribunal de Cuentas. Sostienen que la Subsecretaría de Estado de Tributación realizo varias fiscalizaciones a la firma en cuestión, en las que se verificaron íntegramente el cumplimiento de las distintas leyes impositivas, concluyendo todas con resoluciones, por lo que existe un doble juzgamiento y una doble imposición en abierta violación a las normas constitucionales, situación sobe la cual el Tribunal omitió expedirse. Ratificaron que la reverificacion o última fiscalización de la que fue objeto la firma unipersonal José Luís López Alfonso, constituyó un atropello a todos los derechos básicos que como contribuyente le corresponde a su principal. Concluyeron, destacando que al ser el acto administrativo imperfecto, irregular e invalido o nulo, esta situación agravia tremendamente a su parte, por lo que peticionaron la revocatoria de la Resolución recurrida.

Entrando a auscultar el fondo de la cuestión planteada, observo que los agravios expuestos por la parte actora, se centran en tres cuestiones principales: 1°) El proceso de reverificacion del que fue objeto el contribuyente, no se encontraba contemplado como tal en la Ley N° 125/92, pues recién fue incluido en la Ley 2421/04; 2°) La reverificacion se extendió más allá del plazo que enmarca la Res. N° 648/00, con una pseudo- ampliación resuelta y notificada después de haber precluído el proceso; y 3°) Existió un doble juzgamiento, porque la empresa ya fue objeto de una verificación integral, siendo ya sancionada en dichas oportunidades. En lo que atañe a la primera cuestión, debo señalar que la Ley N° 125 en su art. 186 su primer párrafo determina: “Facultades de la Administración. A la Administración corresponde interpretar administrativamente las disposiciones relativas a tributos bajo su Administración, fijar normas generales, para trámites administrativos, impartir instrucciones, dictar los actos necesarios para la aplicación, administración, percepción y fiscalización de los tributos”. Igualmente el art. 187 de este plexo legal en su tercer parágrafo indica: “También se podrán impugnar los actos dictados en aplicación de los mencionados en el párrafo anterior, aun cuando se hubiere omitido recurrir o contender contra ellos”. Asimismo el art. 189 de este cuerpo legislativo, en el primer párrafo del num. 9), preceptúa: La Administración Tributaria dispondrá de las más amplias facultades de administración y control, y especialmente podrá: “Citar a los contribuyentes y responsables, así como a los terceros de quienes se presuma que han intervenido en la comisión de las infracciones que se investigan, para que contesten, o informen acerca de las preguntas o requerimientos que se les formulen, levantándose el acta correspondiente firmada o no por el citado”. Por último, el art. 216 de la Ley N° 125 estatuye sobre este tema, lo siguiente: “Revocabilidad del Acto de Determinación Dentro del Término de Prescripción. La Administración Tributaria podrá redeterminar de oficio sobre base cierta la obligación tributaria que hubiere determinado presuntivamente o de acuerdo a presunciones especiales. Asimismo, podrá practicar todas las modificaciones, rectificaciones y complementaciones necesarias a la determinación, en razón de hechos, informaciones o pruebas desconocidas anteriormente o por estar basada la determinación en omisiones, falsedades o en errores de hecho o de derecho. Las modificaciones a los actos de determinación podrán ser en beneficio o en contra de los sujetos pasivos”.

De una atenta lectura de los artículos citados en el parágrafo anterior, se desprende la innegable facultad que le confirió a la Administración Tributaria, la Ley N° 125, a efectos de realizar verificaciones complementarias a los contribuyentes, en determinados casos. En el caso sometido a estudio, la nueva verificación o reverificacion tuvo su origen en la denuncia presentada contra él accionante por la Municipalidad de San Lorenzo a raíz de varias irregularidades detectadas, denuncia ésta que ha criterio de la Asesoría Jurídica de la Subsecretaría de Tributación, reunía los requisitos establecidos en el art. 238 de la Ley 125 (fs. 32 Antecedentes Administrativos); a esto se sumó el pedido de verificación integral formulado por el Agente Fiscal en lo Penal de San Lorenzo (fs. 34 Antecedentes Administrativos). Estos acontecimientos, indujeron al Vice Ministro de Tributación a ordenar, conforme al dictamen de la Asesoría Jurídica (fs. 35 vlto. Antecedentes Administrativos), una nueva verificación, el 4 de mayo de 2004, la fiscalización comenzó el 6 de mayo de 2004 (fs. 164), conforme Acta Inicial labrada en esa oportunidad, concluyendo el 9 de noviembre de ese año, cuando los fiscalizadores presentaron su Informe Denuncia, en el cual detallaron las infracciones detectadas al demandante. Por ende, conforme a las disposiciones legales referidas y a las consideraciones formuladas en los acápites precedentes, no cabe el menor género de dudas que la Administración Tributaria en el momento en que se determinó la realización de la verificación complementaria o reverificacion al Sr. José Luís López, se hallaba plenamente facultada para realizar este tipo intervenciones a los sujetos obligados. Por consiguiente, los agravios expuestos por los recurrentes con relación a este punto, deben ser desestimados.

En lo concerniente a la caducidad de la fiscalización, la parte actora señala que esta comenzó el 3 de mayo de 2004 y termino el 9 de noviembre del citado año, hecho no controvertido en juicio. Lo que constituye materia de discusión es si las actuaciones realizadas en dicha oportunidad son nulas por haber culminado la fiscalización fuera del plazo legal de 90 días establecido legalmente. Para resolver este punto primeramente debemos analizar la norma que reglamentaba la fiscalización en la época en que sucedieron los hechos cuestionados. En esta tarea encontramos la Res. N° 648/00, que consta de solo dos articulados, y disponía, art. 1: “Los trabajos de fiscalización tributaria que realizan la Dirección General de Fiscalización Tributaria y la Dirección General de Grandes Contribuyentes a las empresas, no podrán tener una duración de más de 90 días a partir de la fecha de emisión de la correspondiente Orden de Fiscalización, hasta la presentación del informe-denuncia, salvo por causa debidamente justificada y considerada como tal por la Administración Tributaria”; Art. 2: “Los fiscalizadores tributarios que no den cumplimiento a lo dispuesto en el artículo precedente, una vez comprobado el hecho, automáticamente pasaran a disposición del Departamento de Recursos Humanos, dependiente de la Dirección Administrativa, hasta tanto sean reubicados en otra dependencia del este Ministerio”. De las normas transcriptas se puede colegir, que es cierto que la administración establece un plazo de 90 días para que culminen los trabajos de fiscalización, el cual comienza a correr desde la orden de fiscalización y culmina con la presentación del informe denuncia de los fiscalizadores. Pero no hay que perder de vista, que esta normativa otorga amplias facultades al órgano administrador para ampliar dicho periodo, si lo creyere oportuno, sin ningún tipo de exigencia formal al respecto, a diferencia de Resoluciones en donde la SET, dispone específicamente que los fiscalizadores soliciten la ampliación en motivos fundados y antes de culminar el plazo de verificación y que dicha prorroga sea notificada al contribuyente antes de concluir el plazo original de verificación (Ver: Resolución General N° 4/08). En resumen, la Administración Tributaria, amparada en la reglamentación vigente al momento de realizarse la fiscalización y en el art. 189 de la Ley N° 125, por Nota S.S.E.T. N° 2609 de fecha 4 de noviembre de mismo 2004, comunicó a la firma José Luís López, la ampliación del plazo de Fiscalización, pues consideró que existían causales que justificaban su continuación, a fin de verificar el cumplimiento de las distintas leyes impositivas (fs. 166), medida que se encuentra plenamente justificada a la luz de los resultados arrojados en el Informe-Denuncia realizado por los Fiscalizadores, hechos que no han sido desmeritados por el sujeto obligado en sede administrativa ni judicial. Por las razones apuntadas, esta segunda cuestión traída a colación por los recurrentes, debe igualmente ser denegada, al no guardar concordancia con las constancias de autos, y las resoluciones que rigen esta materia.

En lo tocante al doble juzgamiento e imposición del que supuestamente fue objeto la parte actora, me adelanto en aseverar que tales violaciones constitucionales no fueron perpetradas, por los motivos que pasó a exponer. Al contribuyente José Luis López Alfonso, se le practicaron tres fiscalizaciones, pero la que es cuestionada en autos, no guarda relación con las dos anteriores a la que este fue sometido (fs. 119 y 156 Antecedentes Administrativos). En efecto, las dos primeras culminaron con un ajuste fiscal por existir -gastos no deducibles, a través de las Res. N° 945/02 y N° 1133/03, liquidaciones que fueron aceptadas y abonadas por la parte actora en su oportunidad (fs. 155/6, Antecedentes Administrativos); mientras que por la tercera y última fiscalización, se detectó omisión de compras con respecto al Impuesto a la Renta y omisión de ventas con respecto al Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.), correspondiente a los ejercicios fiscales 1999, 2000, 2001, 2002 y 2003, que culminó con la Res. N° 727/05, dictada por el Vice Ministerio de Tributación, que calificó la conducta del Administrado como defraudación, determinando asimismo la obligación complementaria que debía abonar, acto administrativo que fue confirmado por Resolución N° 689/06, emitida por la Subsecretaría de Estado de Tributación. Por ende, resulta infundado alegar que al Sr. José Luís López se le ha juzgado más de una vez por el mismo hecho, ni que se trata de un caso de doble imposición, porque no fue juzgado por los mismos hechos, es decir, se trata de infracciones diferentes.

Atendiendo, que durante el discurrir del sumario ni en sede judicial el contribuyente desvirtuó el Informe Denuncia presentado por los fiscalizadores, en el cual se basaron los actos administrativos impugnados, limitándose en todo tiempo a esgrimir argumentos legales concernientes a facultades de la Administración Tributaria y al plazo de la fiscalización, cuestionamientos que corresponde rechazar al quedar plenamente acreditado que la actuación del ente demandado se encuentra plenamente amparada en las normas legales que rigen la materia; soy del parecer que los recursos interpuestos deben rechazados debiendo confirmarse el Ac. y Sent. N° 147/09, emitido por el Tribunal de Cuentas 1ª Sala, in tottum. En cuanto a las costas, las mismas deben ser impuestas en ambas instancias a la perdidosa, la parte actora, en virtud del principio consagrado en el art. 192 del CPC. Es mi voto.

El Dr. Blanco manifestó: Coincidir con el planteo de las cuestiones principales señaladas por la ilustre colega preopinante, en el sentido de centrar la discusión en los agravios expuestos por la parte actora, que son: 1) El proceso de reverificacion del que fue objeto el contribuyente, no se encontraba regulado en la Ley N° 125/91; 2) La reverificacion se extendió más allá del plazo establecido por la Res. N° 648/00; y 3) Existió un doble juzgamiento, porque la empresa ya fue objeto de una verificación integral, siendo sancionada en dichas oportunidades.

Entrando al estudio de la primera cuestión, basada en el agravio expuesto por el actor, concuerdo con la Señora Ministra Preopinante, en que si bien la figura no estaba contemplada como reverificacion, la Ley N° 125/91 confirió facultades a la Administración para realizar ese tipo de intervenciones a los sujetos obligados, en este caso al Sr. José Luis López Alfonzo, conforme lo establecido en el art. 186 del citado cuerpo legal, que dice: “A la Administración corresponde interpretar administrativamente las disposiciones relativas a tributos bajo su administración, fijar normas generales, para trámites administrativos, impartir instrucciones, dictar los actos necesarios para la aplicación, administración, percepción y fiscalización de los tributos”. Es decir, la Administración posee amplias facultades para verificar (y reverificar) a los contribuyentes, siempre que haya nuevos indicios ignorados de irregularidades en el pago de tributos y/o en el giro de sus negocios, a los efectos de ejercer un control sobre los mismos, de conformidad con lo dispuesto en la Ley N° 125/91.

En el caso que nos ocupa, merced a la denuncia formulada por la Municipalidad de San Lorenzo y al pedido de fiscalización integral realizado por el Agente Fiscal en lo Penal de San Lorenzo, el Sr. José Luis López Alfonso, ha sido objeto de tres fiscalizaciones, de las cuales en las primeras dos se detectaron documentos respaldatorios en la cuenta de Gastos deducibles que supuestamente no reunían los requisitos legales exigidos para ser considerados como tales, señalando en ambas los montos de gastos no deducibles y la liquidación del impuesto, que al ser notificado el contribuyente procedió a pagarlos, aceptando la mencionada diferencia. Existió una tercera fiscalización o reverificacion a la cual fue sometido el mismo, en la que el Jefe del Departamento de Fiscalización Externa expuso una conclusión más detallada de lo detectado en dicho procedimiento, encontrando además omisión de compras y omisión de ventas, “teniendo en cuenta todas las documentaciones contables verificadas” (sic). Es por ello que su actuar, se encontraba dentro de lo previsto en la Ley con respecto a las facultades de la administración.

Con relación a la caducidad de la fiscalización, por haber transcurrido en exceso más del plazo legal previsto, 90 días hábiles entre el inicio y la conclusión del procedimiento sumarial, coincido con mi colega preopinante en que la Administración Tributaria posee amplias facultades conferidas por la misma ley, al efecto de prorrogar dicho plazo por causas debidamente justificadas, siendo prueba de ello la Nota S.S.E.T. N° 2609/2004, por medio de la cual se dispuso tal ampliación del plazo de fiscalización, habiéndose negado el Sr. José Luis López Alfonzo a recibirla, y darse por notificado, según consta a fs. 65 y 66 de autos; por lo que no corresponde considerar la caducidad de la misma.

En la tercera cuestión, el hecho que el Sr. José Luis López Alfonzo haya sido sometido en tres oportunidades a fiscalizaciones integrales por parte de la Administración Tributaria, las cuales han tenido por objeto los ejercicios fiscales 1999, 2000, 2001, 2002 y 2003, siendo en cada una de las citadas oportunidades sancionado por distintas irregularidades; como puede constatarse a fs. 12, 23 y 36/37 de autos, respectivamente; no puede considerarse un caso de doble imposición, pues no se reiteran pagos respecto a los mismos hechos generadores, como tampoco hubo doble juzgamiento, lo que implicaría violación al principio “non bis in ídem”. Con mayor razón, teniendo en cuenta que el mismo ha aceptado las primeras dos reliquidaciones formuladas contra el mismo por la Autoridad Tributaria, y abonados los montos en concepto de multas, recargos e intereses correspondientes conforme consta en los antecedentes administrativos.

Lo que sí constituye motivo de consideración por esta Sala Penal, es el incorrecto actuar de la administración tributaria, en lo que hace al informe presentado por el Jefe del Departamento de Fiscalización Externa del Ministerio de Hacienda, en el cual se detallan las distintas irregularidades en las que supuestamente incurrió el contribuyente José Luis López Alfonzo. En ese sentido, la Res. N° 727 de fecha 17 de agosto de 2005 al determinar la obligación fiscal complementaria de la firma, no hace más que referirse al informe presentado por el Departamento de Fiscalización Externa, el cual no explica los fundamentos y los documentos que se tuvieron en cuenta para que la conducta del Sr. José Luis López Alfonzo sea sancionada como defraudación.

La Administración Tributaria, dispone la fiscalización, limitándose a mencionar, que se procedió a redeterminar el Impuesto a la Renta, previsto en el Libro I de la Ley 125/91, alterando la renta neta imponible, fundando tal variación en el método de presuntivo, sin tener en cuenta lo establecido por Ley 125/91, en su art. 11, el que trascripto dice: “La Administración podrá establecer rentas netas sobre bases presuntas para aquellos contribuyentes que carezcan de registros contables”; ya que el Sr. José Luis López Alfonzo, en oportunidad de que le solicitaran sus libros y registros contables, puso a disposición de la administración tributaria la totalidad de los libros y comprobantes contables exigidos por la Ley, obrantes en poder del mismo, y que guardan relación con la actividad gravada, sin que las mismas hayan resultado impugnadas en su regularidad o veracidad de lo declarado; conforme consta en acta de fiscalización realizada en la oportunidad, que obran a fs. 11, 22 y 36/37 del Tomo I de estos autos, y donde consta que la autoridad fiscal interviniente, recibió tales documentaciones y libros, sin que sean objeto de cuestionamiento.

Asimismo, la Administración no ha tenido en cuenta el procedimiento que impone el art. 211 de la mencionada Ley, para la determinación tributaria sobre base presunta, la cual en su inc. 2°, establece: “... 2) Sobre base presunta, en mérito a los hechos y circunstancias que, por relación o conexión con el hecho generador de la obligación tributaria permitan inducir o presumir la existencia y cuantía de la obligación. Entre otros hechos y circunstancias podrá tenerse en cuenta ciertos indicios o presunciones que permiten estimar la existencia y medida de la obligación tributaria, como también los promedios, índices, coeficientes generales y relaciones relativas a ventas, ingresos, utilidades u otros factores que a tal fin establezca la Administración Tributaria en relación a explotaciones o actividades del mismo género”. En ese sentido, la Administración Tributaria no ha individualizado los hechos o presunciones merced a las cuales estimó la supuesta utilidad presunta, haciendo un simple cálculo matemático sobre las supuestas compras omitidas por el contribuyente, para a las mismas aplicarle un 30 %, resultando de esa manera una suma exorbitante que el contribuyente debía abonar.

Con lo arriba mentado se deja dicho que resulta inadmisible que el organismo recaudador, ante la falta de elementos ciertos que permitan conocer la existencia y cuantía de la obligación tributaria, pueda considerar, a efectos de establecer la materia imponible, el conjunto de circunstancias relativas al contribuyente a través de una adecuada valoración y en el marco conceptual de las leyes impositivas aplicables.

Siguiendo con la redacción del mencionado art. 211, el mismo establece como exigencia para la viabilidad del método de determinación sobre base presunta: “La determinación sobre base presunta sólo procede si el sujeto pasivo no proporciona los elementos de juicio necesarios y confiables para practicar la determinación sobre base cierta y la Administración Tributaria no pudiere o tuviere dificultades para acceder a los mismos”; nótese que el articulado trascripto, dispone que “sólo procede” este tipo de determinación cuando el sujeto pasivo no proporcionó los elementos necesarios para la determinación por base cierta, limitando tal posibilidad con exclusividad para el caso en que no son proporcionados por el contribuyente fiscalizado, los comprobantes contables requeridos, o si los brindados, fueren cuestionados por no cumplir con las formalidades exigidas por la norma de la materia, o si los datos consignados en los mismos, no guardasen relación con lo detectado en tal verificación, situaciones que no fueron cumplidas, ni alegadas en el presente proceso, sino que por el contrario, el sujeto auditado, proporcionó todas las declaraciones juradas, asientos, y libros contables obrantes en poder del mismo, los cuales no fueron objeto de impugnación por la administración tributaria; los cuales, pero sin embargo, pese a ello, no fueron considerados para la re determinación tributaria sobre base presunta.

Además, la Ley 125/91 establece un procedimiento para la determinación tributaria -no llevado a cabo por la Administración Tributaria en este caso-, regulado en su art. 212: “La determinación de oficio de la obligación tributaria, sobre base cierta, sobre base presunta o mixta, en los casos previstos en los literales B a F del art. 231 estará sometida al siguiente procedimiento administrativo: 1) Comprobada la existencia de adeudos tributarios o reunidos los antecedentes que permitan presumir su existencia, se redactará un informe pormenorizado y debidamente fundado por funcionario competente, en el cual se consignará la individualización del presunto deudor, los tributos adeudados y las normas infringidas; 2) Si el o los presuntos deudores participaran de las actuaciones se levantará acta y estos deberán firmarla, pudiendo dejar las constancias que estimen convenientes; si se negaren o no pudieren firmarla, así lo hará constar el funcionario actuante. Salvo por lo que el o los imputados declaren, su firma del acta no implicará otra evidencia que la de haber estado presente o participado de las actuaciones de los funcionarios competentes que el acta recoge. En todo caso el acta hará plena fe de la actuación, mientras no se pruebe su falsedad o inexactitud; 3) La Administración Tributaria dará traslado de las actuaciones al administrado por el término de diez (10) días, permitiéndole el acceso a todas las actuaciones administrativas referentes al caso. Podrá requerírsele también que dentro del mismo plazo, presente la declaración omitida o rectifique, aclare o amplíe la ya presentada. Si la nueva declaración presentada fuere satisfactoria, procederá de inmediato la Administración Tributaria al cobro del impuesto declarado y se pondrá término a este procedimiento; 4) En el término de traslado, prorrogable por un término igual, el contribuyente o responsable deberá formular sus descargos, dar respuestas o cumplir con los expresados requerimientos y presentar u ofrecer las pruebas; 5) Recibida la contestación, si procediere se abrirá un término de prueba de hasta (15) quince días, prorrogable por igual término, pudiendo además la Administración Tributaria ordenar de oficio o a petición de parte el cumplimiento de medidas para mejor proveer dentro del plazo que ella señale; 6) Si el contribuyente o responsable manifiestan su conformidad con las impugnaciones o cargos, se dictará sin más trámite el acto de determinación. Lo mismo en caso de no verificarse el cobro a que refiere el num. 3); 7) Vencidos los plazos para las pruebas y medidas para mejor proveer, el interesado podrá presentar un memorial de conclusiones dentro del plazo perentorio de diez (10) días; 8) Vencido el plazo del numeral anterior, la Administración Tributaria deberá dentro del plazo de diez (10) días dictar el acto de determinación. El procedimiento descrito puede tramitarse conjuntamente con el previsto por el art. 246 para la aplicación de sanciones y culminar en una única resolución”. Es por ello, que al no haberse dado cabal cumplimiento con los requisitos exigidos en la propia legislación impositiva, mal podría la Administración Tributaria aquilatar el actuar del contribuyente fiscalizado, como una situación contravencional, que contraríe las disposiciones previstas en el Libro V de la Ley 125/91, con menor razón jurídica aún, pretender condenar al mismo por supuestos ilícitos tributarios, distintos a los que el mismo expresamente reconociera, por lo que tampoco resulta ajustado a derecho pretender el cobro de suma dineraria en concepto de multas, recargos e intereses por supuestos incumplimientos de obligaciones tributarias no demostradas.

En resumen, la denuncia fue genérica, porque no detalló como era su deber, cuáles facturas de compras y/o de ventas fueron omitidas por el afectado; por su parte, los fiscalizadores tampoco requirieron de los proveedores o de los compradores, detalle prolijo de todas las operaciones formalizadas con el afectado en los periodos fiscales denunciados, datos que permitirían detectar la exactitud o inexactitud de los registros contables exigidos.

Ese trabajo de campo, omitido por los fiscalizadores, impide al juzgador condenar por ausencia absoluta de prueba que desmerite o invalide la verdad confesada por el contribuyente a través de sus libros y papeles contables. De lo que se infiere aquí, conforme la normativa legal transcripta es que, mediando determinación tributaria firme en dos oportunidades anteriores, para la tercera reverificacion era deber fiscal el de asumir el rol que la Ley le señala y es que “quien acusa, tiene la carga de la prueba”. En lo que hace al deber probatorio del contribuyente, su tarea descansó totalmente en los datos obrantes en sus libros y papeles de contabilidad regularmente llevados.

Por último, conforme a lo establecido en el art. 216 de la Ley 125/91 que reza: “La Administración Tributaria podrá re determinar de oficio sobre base cierta la obligación tributaria que hubiere determinado presuntivamente o de acuerdo a presunciones legales especiales. Asimismo, podrá practicar todas las modificaciones, rectificaciones y complementaciones necesarias a la determinación, en razón de hechos, informaciones o pruebas desconocidas anteriormente o por estar basada la determinación en omisiones, falsedades o en errores de hecho o de derecho. Las modificaciones a los actos de determinación podrán ser en beneficio o en contra de los sujetos pasivos”; situación conocida por la doctrina como “determinación de oficio sobre base cierta”, la que tampoco fue cumplida en el caso que nos ocupa, facultándole la Ley a redeterminar el monto de la obligación tributaria sobre base cierta, lo que hubiese permitido establecer con exactitud el monto de la obligación impositiva, ya que pese a que el fisco tuvo disponible la totalidad de la documentación contable, no se basó en las mismas, especificando detalladamente a que obedecían las supuestas infracciones detectadas por la parte contribuyente.

En virtud a las consideraciones arriba citadas, expreso mi disidencia con respecto a la solución planteada por la ilustre colega preopinante, en el sentido de que corresponde revocar el Ac. y Sent. N° 147 de fecha 28 de septiembre de 2009, dictado por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, con la consecuente revocación de los actos administrativos recurridos, en este caso las Res. N° 727 de fecha 17 de agosto de 2005 y N° 689 de fecha 31 de marzo de 2006, ambas dictadas por la Subsecretaría de Estado de Tributación. En cuanto a las costas, las mismas deben ser impuestas a la parte perdidosa -en virtud del art. 193 del CPC-, en este caso la Administración Tributaria, ya que la misma no ha actuado conforme lo establecido en la Ley 125/91, de acuerdo a lo más arriba mencionado. Es mi voto.

El Dr. Núñez manifestó: Adherirse al voto que antecede, por los mismos fundamentos.

Por los méritos del acuerdo que anteceden, la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal. Resuelve: Desestimar el recurso de nulidad. Hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por el contribuyente actor de la presente demanda, contra el Ac. y Sent. N° 147 del 28 de septiembre de 2009, dictado por el Tribunal de Cuentas, Primera Sala, y en consecuencia. Revocar el fallo apelado, prosperando la pretensión actora, la revocatoria de los actos administrativos atacados. Costas a la perdidosa. Anótese y notifíquese.- Alicia Pucheta de Correa.- Sindulfo Blanco.- Víctor Manuel Núñez.- Sec.: Norma Domínguez V.-