Caja de Jubilaciones y Pensiones del Personal de la Administración Nacional de Electricidad c. Ley 2421 del 05/07/04 de Reordenamiento Administrativo y de Adecuación Fiscal. (Ac. y Sent. N° 733).

Cuando las operaciones impliquen enajenación de bienes, la renta estará dada por el total de ventas netas menos el costo de adquisición o de producción o, en su caso, el valor a la fecha de ingreso al patrimonio o el valor del último inventario. A estos efectos se considerará venta neta la diferencia que resulte de deducir de las ventas brutas, las devoluciones, bonificaciones y descuentos u otros conceptos similares de acuerdo con los usos y costumbre de plaza. Constituirán asimismo renta bruta entre otras cosas: a) El resultado de la enajenación de bienes del activo fijo, el que se determinará por la diferencia entre el precio de venta y el valor de costo o costo revaluado del bien, menos las amortizaciones o depreciaciones admitidas b) El resultado de la enajenación de bienes muebles o inmuebles que hayan sido recibidos en pago. En el caso que dichos bienes hayan sido afectados al activo fijo se aplicará el criterio del inciso anterior... e) Las diferencias de cambio provenientes de operaciones en moneda extranjera en la forma que establezcan la reglamentación, conforme a la establecido en el Art. 6...h) Los intereses por préstamos o colocaciones. En ningún caso dichos préstamos o colocaciones podrán devengar intereses a tasas menores que las tasas medias pasivas nominales correspondientes a depósitos a plazo fijo a nivel bancario, para periodos iguales vigentes en el mes anterior en que se concrete la operación. La administración deberá publicar dichas tasa para cada uno de los meses del ejercicio fiscal...i) Todo aumento de patrimonio producido en el ejercicio, con excepción del que resulte de la revaluación de los bienes del activo fijo y los aportes de capital, o los provenientes de actividades no gravadas o exentas de este impuesto". Asimismo el Art. 9° señala que no se podrán deducir:"... g) El Impuesto al Valor Agregado, salvo cuando el mismo esté afectado directa o indirectamente a operaciones no gravadas por el mencionado impuesto, con excepción de las importaciones.

El Art. 14 num. 1 inc. b) dispone "Están exoneradas las siguientes rentas: ... b) Las contribuciones o aportes efectuados a las instituciones públicas que administran los seguros médicos, de jubilaciones y pensiones por el sistema de reparto, así como los fondos privados de pensión y jubilación por el sistema de capitalización individual y el sistema nacional de seguro de salud pública, creados o admitidos por la Ley, incluyendo las rentas, utilidades o excedentes que provengas de la inversión, colocación, aprovechamiento económico del fondo o capital obtenido en las Entidades del Sistema Bancario y Financiero regido por la Ley N° 861/96, incluyendo los Bonos o Debentures transados en el mercado de capitales. Quedan exceptuados, que provengan de las demás operaciones realizadas con dichos fondos en forma permanente, habitual y organizadas en forma empresarial, conforme lo tiene definido el presente artículo en el numeral 2) inciso b)...". El Art. 14 num. 2 inc. b) dispone: 2) Están exonerados:?b) Las entidades de asistencia social, caridad, beneficencia, instrucción científica, literaria, artística, gremial, de cultura física y deportiva, y de difusión cultural y/o religiosa, así como las asociaciones, mutuales, federaciones, fundaciones, corporaciones, partidos políticos legalmente reconocidos y las entidades educativas de enseñanza escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria reconocidas por el Ministerio de Educación y Cultura, siempre que sean instituciones sin fines de lucro. Se consideran instituciones sin fines de lucro aquellas en las que sus utilidades y excedentes no se distribuyen a sus asociados, siendo aplicadas al fin para el cual han sido constituidas. A los efectos de esta Ley, las entidades sin fines de lucro, mencionadas en los incisos a) y b), que realicen alguna actividad que se encuentra afectada por los impuestos vigentes, cuando tales actos tuviesen carácter permanente, habitual y se encuentren organizados en forma empresarial en el sector productivo, comercial, industrial o de prestación de servicios, quedarán sujetos a los impuestos que inciden exclusivamente sobre dichas actividades, estando exentas sus restantes actividades. Se considera que la actividad desarrollada tiene carácter permanente, habitual y está organizada en forma empresarial cuando es realizada en forma continuada mediante la complementación de por lo menos dos factores de la producción, de acuerdo con los parámetros que determine la reglamentación. Quedan excluidas de la precedente disposición y consecuentemente exoneradas del presente impuesto, las entidades sin fines de lucro que se dediquen a la enseñanza escolar básica, media, técnica, terciara y universitaria reconocidas por el Ministerio de Educación y Cultura, así como las que brindan servicio de asistencia médica, cuando dicha prestación tiene carácter social, tomando en consideración la capacidad de pago del beneficiario, o gratuitamente. Las entidades con fines de lucro que se dediquen a las enseñaza escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria quedarán sujetas al pago del Impuesto a la Renta, exclusivamente cuando distribuyan sus utilidades, en cuyo caso deberán aplicar las alícuotas establecidas en el Artículo 20 numerales 1), 2) y 3). Las entidades sin fines de lucro que realicen alguna actividad que se encuentra afecta por los impuestos vigentes, cuando tales actos tuviesen carácter permanente, habitual y estén organizados en forma empresarial en el sector productivo, comercial, industrial o de prestación de servicios, conforme lo expresado precedentemente, tendrán las obligaciones contables previstas en las normas reguladoras del Impuesto a la Renta y de la ley del Comerciante, debiendo estar inscriptas en el RUC y presentar balances y declaraciones juradas de impuesto a los efectos del cumplimiento de su obligación tributaria, y en los demás casos, a los fines estadísticos y de control.

Las entidades sin fines de lucro exoneradas del presente impuesto tendrán, sin embargo, responsabilidad solidaria respecto de las omisiones o evasiones de impuestos que se perpetren cuando adquieran bienes y servicios sin exigir la documentación legal pertinente".

El art. 79 hace referencia a los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado: "Serán contribuyentes:... f) Los entes autárquicos ... que desarrollen actividades comerciales, industriales o de servicios...". El art. 80 dispone: "Nacimiento de la obligación. La configuración del hecho imponible se produce con la entrega del bien, emisión de la factura, o acto equivalente, el que fuera anterior.... El los servicios, el nacimiento de la obligación se concreta con el primero que ocurra de cualquiera de los siguientes actos: ...a) Emisión de factura correspondiente. b) Percepción del importe total o de pago parcial del servicio a prestar. c) Al vencimiento del plazo previsto para el pago. d) Con la finalización del servicio prestado..." art. 82 Base imponible.

En las operaciones a titulo oneroso, la base imponible la constituye el precio neto devengado correspondiente a la entrega de los bienes o a la prestación del servicio. Dicho precio se integrara con todos los importes cargados al comprador ya sea que se facturen concomitantemente o en forma separada. En las financiaciones la base imponible la constituye el monto devengado mensualmente de los intereses, recargos, comisiones y cualquier otro concepto distinto de la amortización del capital pagadero por el prestatario. En los contratos de alquiler de inmuebles, la base imponible lo constituye el monto del precio devengado mensualmente. En las transferencias o enajenación de bienes inmuebles, se presume de derecho que el valor agregado mínimo, es el 30 % (treinta por ciento) del precio de venta del inmueble transferido. En la transferencia de inmuebles a plazos mayores de dos años, la base imponible lo constituye el 30 % (treinta por ciento) del monto del precio devengado mensualmente...". Por ultimo, el art. 83, num. 4 prescribe que se exoneren: Las siguientes entidades: a) Los partidos políticos reconocidos legalmente, las entidades de asistencia social, caridad, beneficencia, e instrucción científica, literaria, artística, gremial, de cultura física y deportiva, asi como las asociaciones, mutuales, federaciones, fundaciones, corporaciones y demás entidades con personería jurídica, siempre que no persigan fines de lucro. Se consideran instituciones sin fines de lucro aquellas en las que sus utilidades y excedentes no se distribuyen a sus asociados, siendo aplicadas al fin para el cual han sido constituidas. Las entidades sin fines de lucro, a los efectos de esta ley, que realicen alguna actividad que se encuentra afectada por los impuestos vigentes, cuando tales actos tuviesen carácter permanente, habitual y estén organizadas en forma empresarial en el sector productivo, comercial, industrial o de prestación de servicios, quedaran sujeto a los impuestos que inciden exclusivamente sobre dichas actividades, estando exentas sus restantes actividades. Se considera que la actividad desarrollada tiene carácter permanente, habitual y esta organizada en forma empresarial cuando es realizada en forma continuada mediante la complementación de por lo menos dos factores de la producción, de acuerdo con los parámetros que determine la reglamentación. Quedan excluidas de la precedente disposición, y consecuentemente exoneradas del presente impuestos, las entidades sin fines de lucro que se dediquen a la enseñanza escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria reconocidas por el Ministerio de Educación y Cultura o por ley de la Nación. Asimismo quedan excluidas las que brindan las entidades sin fines de lucro de asistencia médica, cuando sus servicios tienen carácter social porque son prestados tomando en consideración la capacidad de pago del beneficiario, o gratuitamente.

Las entidades sin fines de lucro que realicen alguna actividad que se encuentra afectada por los impuestos vigentes, cuando tales actos tuviesen carácter permanente, habitual y estén organizadas en forma empresarial en el sector productivo, comercial, industrial o de prestación de servicios, conforme lo expresado precedentemente, tendrán las obligaciones contables previstas en las normas reguladoras del Impuesto a la Renta y de la Ley del Comerciante, debiendo estar inscriptas en el RUC y presentar balances y declaraciones juradas de impuesto a loa efectos del cumplimiento de su obligación tributaria, y en los demás casos, a los fines estadísticos y de control. Las entidades sin fines de lucro exoneradas del presente impuesto tendrán, sin embargo, responsabilidad solidaria respecto de las omisiones o evasiones de impuestos que se perpetren cuando adquieran bienes y servicios sin exigir la documentación legal pertinente. b) Las entidades religiosas reconocidas por las autoridades competentes, por los actos provenientes exclusivamente del ejercicio del culto y servicio religioso. A este efecto se entenderá por culto y servicio religioso el conjunto de actos por los cuales se tributa homenaje siguiendo los preceptos dogmáticos que rige a cada entidad en cumplimiento de sus objetivos, tales como realización de celebraciones religiosas, bautismos, aporte de los feligreses (diezmos o donaciones). c) Las entidades educativas con fines de lucro reconocidas por el Ministerio de Educación y Cultura o por ley de la Nación, para la educación escolar básica, media, técnica, terciaria y universitaria. Las exoneraciones previstas en los incisos a), b) y c) del presente numeral no son de aplicación a la importación y la compra local de bienes, así como la contratación de servicios que realicen las entidades mencionadas precedentemente, quedando sometidas a las obligaciones tributarias del importador o del adquiriente".

Opino que la Acción de Inconstitucionalidad debe prosperar.

La Caja de Jubilaciones y Pensiones del Personal de la Administración Nacional de Electricidad es una Entidad Autárquica sin fines de lucro de carácter provisional que tiene por finalidad el otorgamiento de jubilaciones y pensiones a sus afiliados. Se encuadra dentro del tipo de asociaciones reconocidas de utilidad pública, y esto es asi, porque la esencia de la asociación es de bien común. Es preciso aclarar que a diferencia de las entidades comerciales, este tipo de asociaciones no existe con el fin de obtener y repartir dividendos, excedentes ni ganancias, el art. 102 del Código Civil, las define como entidades que no tienen fines de lucro. Busca en definitiva, un fin ideal, distinto del interés particular, individual de cada uno de sus socios, y, "si bien el objeto de alguna asociación es beneficioso directamente para el grupo mismo, de cualquier manera, siempre, aunque no sea en forma directa o inmediata, ese objeto beneficioso para el grupo también se proyecta para bien de toda la sociedad en que funciona la entidad" (vide: Cahian, Adolfo; Manual Teórico Practico de Asociaciones Civiles y Fundaciones. Ed. La Rocca 1190). Por su parte, el art. 113 de la Constitución Nacional establece que el Estado fomentara la empresa cooperativa y otras formas asociativas de producción de bienes y de servicios, basadas en la solidaridad y rentabilidad social.

En cuanto a la ley N° 2421 de Reordenamiento Administrativo y de Adecuación Fiscal: a) con relación al Impuesto a la Renta, se exonera las restas que obtengan los fondos privados de pensión y jubilación por el sistema de capitalización individual, y se exonera a las entidades sin fines de lucro entre las que se encuentran las entidades mutuales, y b) con relación al Impuesto al Valor Agregado, también se exonera a las entidades que no persiguen fines de lucro, dentro de las que igualmente se sitúa a las gremiales. Sin embargo, la parte específicamente atacada de las citadas disposiciones, exceptúan estas exoneraciones a las entidades sin fines de lucro, que realicen actos que tuviesen carácter permanente, habitual y organizados en forma empresarial.

El fundamento de estas disposiciones contenidas en la ley de Reordenamiento Administrativo y de Adecuación Fiscal, es el de evitar que; con el objeto de no tributar se constituyan entidades dedicadas a la actividad comercial, bajo el perfil de una entidad sin fines de lucro.

Debemos tener en cuenta que la Caja de Jubilaciones y Pensiones del Personal de la Administración Nacional de Electricidad posee el Régimen de Capitalización Individual, lo cual implica que el patrimonio de la entidad se forma de : a) los aportes de sus afiliados, y; b) los resultados de las inversiones de los aportes realizados, y; a los efectos de un manejo coherente de estas inversiones, la Caja de Jubilaciones y Pensiones del Personal de la Administración Nacional de Electricidad necesariamente debe organizarse en forma empresarial, de forma habitual y permanente. De esta forma resulta claro que no es una sociedad comercial con fines de lucro, ni pretende destinar sus fondos a otro propósito que no sea, la prestación de jubilaciones a sus afiliados y/o pensiones a sus afiliados.

Por su parte, el art. 95 de la Constitución Nacional dispone: "De la seguridad social: El sistema obligatorio e integral de seguridad social para el trabajador dependiente y su familia será establecido por la ley. Se promoverá su extensión a todos los sectores de la población. Los servicios del sistema de seguridad social podrán ser públicos, privados o mixtos, y en todos los casos estarán supervisados por el Estado. Los recursos financieros de los seguros sociales no serán desviados de sus fines específicos; estarán disponibles para este objetivo, sin perjuicio de las inversiones lucrativas que puedan acrecentar su patrimonio". De lo expuesto tenemos que, la ley N° 2421/04 de Reordenamiento Administrativo y de Adecuación Fiscal, al gravar, en sus artículos 14, num. 1 inc. b); num. 2 inc. b) y 83 con el Impuesto a la Renta y el Impuesto al Valor Agregado respectivamente, los recursos financieros de la Caja de Jubilaciones y Pensiones del Personal de la Administración Nacional de Electricidad, contraria lo dispuesto en el articulo 95 de la Constitución Nacional al desviar dichos recursos financieras.

Al analizar las cuestiones impugnadas resulta notorio que los agravios expuestos se encaminan directamente en contra de las disposiciones contenidas en los arts. 14, num. 1 inc. b); num. 2 inc. b) y 83, en razón que los demás artículos impugnados son consecuencia de la aplicación de los mismos.

Por tanto, y en concordancia con el dictamen fiscal obrante en autos, corresponde hacer lugar a la acción de inconstitucionalidad promovida, declarando en consecuencia la inaplicabilidad por inconstitucional de las disposiciones normativas impugnadas. Es mi voto.

Los Dres. Núñez Rodríguez y Torres Kirmser, dijo: Que se adhieren al voto emitido por el preopinante por los mismos fundamentos.

Por los meritos del acuerdo que anteceden, la Corte Suprema de Justicia saña Constitucional. Resuelve: Hacer lugar, a la acción de inconstitucionalidad promovida por el abogado Brambilla, Israel Francisco, en nombre y representación de la Caja de Jubilaciones y Pensiones del Personal de la Administración Nacional de Electricidad, y en consecuencia, declarar la inaplicabilidad de los artículos 14 num. 1 inc. b), num. 2 inc. b); 83 de la ley N° 125/91 con sus modificaciones dispuestas en la ley N° 2421/04, en la parte que exceptúan las exoneraciones fiscales, por ser violatorias del art. 95 de la Constitución Nacional, asi mismo los artículos 35, 2ª parte del Capitulo VI, Suspensiones, derogaciones y modificaciones de la ley N° 2421/04; 2° "Hecho Generador"; 3° inc. b) "Contribuyentes"; 6°, 7° inc. a), b), e), h), i); 9° inc. g); 79 inc. f); 80 inc. b); 82 y 91 de la ley N° 125/91 con las modificaciones previstas en la ley N° 24/21/04 por ser consecuencia de la aplicación de los arts. 14 num. 1 inc. b); num. 2 inc. b) y 83. Anotar, registrar y notificar. Antonio Fretes.- Víctor Manuel Núñez Rodríguez.- José Raúl Torres Kirmser.- Sec. Héctor Fabián Escobar Díaz.-